חייג עכשיו
ROY KARIV LAW FIRM | רועי קריב משרד עורכי דין
חייג עכשיו
ROY KARIV LAW FIRM | רועי קריב משרד עורכי דין

KLF

ISRAELI TAX LAW FIRM

Tax News

KLF
Israeli Tax Law Firm

משרדנו דוגל בשירות משפטי של 360 מעלות. מעבר לליווי משפטי צמוד ואינדיווידואלי, לקוחות המשרד מקבלים מערך כלים שימושי ומשוכלל להתמודדות מיטבית עם עולמות המס. כמו כן, משרדנו דואג לעדכן את לקוחותינו בעדכונים מיסויים ספציפיים וקריטיים להם, לפי תחום עיסוקם ונסיבותיהם הספציפיות. נשמח לעדכן אתכם כמובן בכלל השינויים המיסויים בארץ, אך לקוח בעל הכנסות מחו"ל, למשל, יקבל באופן מיידי עדכון ספציפי, ככל ויהיו שינויי חקיקה הנוגעים רק אליו.

Tax News

December 31, 2020

הארכת תקופות מיסוי מקרקעין

כל מי שביקש את הטבת המס הגלומה בסעיפים 9(ג1ג)(2)(ב), 9(ג1ג)(2)(ב1)(2)(ב), 9(ג1ג)(4)(ב), 49ג(1) ו-49ה לחוק מיסוי מקרקעין עדכון חשוב!

בחודש יולי 2020 התפרסמה הוראת שעה שבמסגרת נקבע, כי בחישוב התקופות שנקבעות בהוראות הסעיפים לעיל, התקופה שמיום הראשון למרץ 2020 עד הראשון לאוקטובר 2020 לא תבוא במעניין הימים אם מועדי סיומן חל באותה תקופה.

[לדוגמא סעיף 9(ג1ג)(2)(ב) לחוק מיסוי מקרקעין: מי שרכש דירת מגורים נוספת והיה אמור למכור את דירתו הישנה עד 18 חודשים מיום רכישת הדירה החדשה (וזאת בכדי לשלם מס רכישה מופחת החל על דירה יחידה) והמועד האחרון למכירת הדירה הישנה הסתיים בתקופה שבין הראשון למרץ 2020 עד הראשון לאוקטובר 2020 (ולכאורה לא עמד בתנאים), התקופה האמורה לא תילקח בחשבון כחלק מתקופת ה-18 חודשים, מה שיוביל לידי כך שהיחיד כן יעמוד בתנאים למס רכישה מופחת (וזאת בתנאי שימכור את הדירה במסגרת 18 החודשים בניכוי התקופה האמורה].

במסגרת תיקון לחוק הארכת תקופות שהתקבל לאחרונה, הוארכה התקופה האמורה עד ליום 30 ביוני2021. יש לציין, כי המדובר בצעד מבורך שיסייע להמון אנשים.

December 27, 2020

האם עבודות פיתוח מהוות חלק מבסיס החישוב לתשלום מס רכישה?

כלל ידוע הוא, כי בבואנו לבחון מהו "שווי המכירה" של עסקת מקרקעין עלינו לבחון את כל התמורות הישירות והעקיפות שהתחייב הרוכש לשלם למוכר או למי מטעמו – "עקרון צירוף כל התמורות". אך האם הדבר גם נכון בכל הנוגע ל"הוצאות פיתוח" במקרקעין?

במקרה זה, ובהתאם לפסיקת בית המשפט העליון, יש לעשות הבחנה בין עבודות פיתוח שבוצעו טרם מועד הרכישה (שכן במקרה זה, ניתן להניח בסבירות גבוהה, כי עבודות הפיתוח העלו את שווי הזכויות במקרקעין ולכן יש לצרפן לשווי המכירה), לבין מקרה בו, עבודות הפיתוח טרם בוצעו (במלואן או בחלקן), ומשכך אין לכלול בשווי המכירה את עלויות הפיתוח שטרם בוצעו. מהאמור אנו למדים, כי ככל שעבודות הפיתוח לא בוצעו כלל במועד החתימה על הסכם המכירה או שבוצעו בחלקן עד למועד זה, יש לחייב במס רכישה רק בגין שוויון של עבודות הפיתוח עד לאותו מועד.

הלכה למעשה, מבחן עיתוי ביצוע עבודות הפיתוח (כפי שמובא לעיל), מהווה את אחד המבחנים לבחינת השאלה האם יש להכליל את עבודות הפיתוח כחלק משווי הרכישה (ואולי החשוב מבניהם). אך, יחד עם זאת, לא מדובר במבחן בודד, שכן יש לבחון כל מקרה על פי מכלול הנסיבות ומתוך התבוננות על כל פרטי העסקה. קרי , בחינת המהות הכלכלית של העסקה, תוך תשומת לב לבחינה האם העלויות של עבודות הפיתוח מהוות התקשרות נפרדת בין הצדדים או שמא המדובר בחלק אינטגרלי (בלתי נפרד) משוויה של זכות המקרקעין הנמכרת. כך, למשל, ייתכן ובמקרה בו קיומו של הסכם אחד המאגד את רכישת הזכויות במקרקעין ואת עבודות הפיתוח, ובו סכום כולל אחד (ולא שני הסכמים מפוצלים), עשוי להוביל למסקנה כי יש לכלול את הוצאות הפיתוח בשווי המכירה לצורך חישוב מס הרכישה. נדגיש, כי הפסיקה אינה אחידה למקרה כגון זה והיו מקרים בהם טענה זו של מנהל מיסוי מקרקעין התקבלה ובמקרים אחרים נדחתה. כשאלו הם פני הדברים, מומלץ לפנות למומחה בתחום בכדי לקבל חוו"ד מקצועית טרם החתימה על ההסכם.

December 27, 2020

חלוף המועד להגשת השגה/ ערעור

נישום המבקש לחלוק על שומות מס שהוצאו בעניינו צריך להגיש את השגותיו לפקיד השומה בדרכים ובמועד הקבועים בסעיף 150(א) לפקודה. לאחר מכן – וכלל שיש צורך בכך – עליו להגיש את ערעורו לבית המשפט המחוזי בהתאם לאמור בסעיף 153(א) לפקודה.

 

העובדה שהליכי ההשגה כבר אינם פתוחים בפני הנישום אינה מאפשרת לו להתגבר על מחסום ההתיישנות ואינה פותחת בפניו את שערי בג"ץ. חלוף המועד להגשת השגה או ערעור מס איננו מקים עילה להגשת עתירה לבית משפט זה.

December 27, 2020

גביית חוב מס הכנסה לפי סעיף 119א לפקודה

האם בידי רשות המיסים לגבות חוב מס של החברה מבעל השליטה בה? בגדול התשובה היא כן.

 

סעיף 119א לפקודת מס הכנסה, מתיר לרשות המיסים (בנסיבות המתאימות)לגבות חוב מס על ידי הרמת מסך ההתאגדות (בין הישויות המשפטיות השונות) וגביית חוב מס של ישות א' מישות ב'.

 

נבהיר, כי סעיף 119א לפקודה מתייחס להרמת מסך לשם גביית חוב מס בשלושה מצבים:

א.      העברת נכסים ללא תמורה או בתמורה חלקית, מבלי שנותרו לחייב אמצעים לתשלום המס. במצב זה ניתן לגבות את חוב המס ממקבל הנכסים וזאת ללא תלות אם החייב במס התפרק או לא.

ב.       העברת פעילות לאדם אחר – במצב זה ניתן לגבות את חוב המס מהאדם האחר אליו הועברה הפעילות.

ג.       במידה והחייב במס (חוב מס סופי) התפרק או הפסיק פעילות, קמה חזקה (הניתנת לסתירה), שלפיה הנכסים של החייב הועברו לבעל השליטה בו, ללא תמורה ("הברחת נכסים") –במצב זה ניתן לגבות את חוב המס מבעל השליטה.

December 31, 2020

הארכת תקופות מיסוי מקרקעין

מיסוי מקרקעין

כל מי שביקש את הטבת המס הגלומה בסעיפים 9(ג1ג)(2)(ב), 9(ג1ג)(2)(ב1)(2)(ב), 9(ג1ג)(4)(ב), 49ג(1) ו-49ה לחוק מיסוי מקרקעין עדכון חשוב!

בחודש יולי 2020 התפרסמה הוראת שעה שבמסגרת נקבע, כי בחישוב התקופות שנקבעות בהוראות הסעיפים לעיל, התקופה שמיום הראשון למרץ 2020 עד הראשון לאוקטובר 2020 לא תבוא במעניין הימים אם מועדי סיומן חל באותה תקופה.

[לדוגמא סעיף 9(ג1ג)(2)(ב) לחוק מיסוי מקרקעין: מי שרכש דירת מגורים נוספת והיה אמור למכור את דירתו הישנה עד 18 חודשים מיום רכישת הדירה החדשה (וזאת בכדי לשלם מס רכישה מופחת החל על דירה יחידה) והמועד האחרון למכירת הדירה הישנה הסתיים בתקופה שבין הראשון למרץ 2020 עד הראשון לאוקטובר 2020 (ולכאורה לא עמד בתנאים), התקופה האמורה לא תילקח בחשבון כחלק מתקופת ה-18 חודשים, מה שיוביל לידי כך שהיחיד כן יעמוד בתנאים למס רכישה מופחת (וזאת בתנאי שימכור את הדירה במסגרת 18 החודשים בניכוי התקופה האמורה].

במסגרת תיקון לחוק הארכת תקופות שהתקבל לאחרונה, הוארכה התקופה האמורה עד ליום 30 ביוני2021. יש לציין, כי המדובר בצעד מבורך שיסייע להמון אנשים.

December 27, 2020

האם עבודות פיתוח מהוות חלק מבסיס החישוב לתשלום מס רכישה?

מיסוי מקרקעין

כלל ידוע הוא, כי בבואנו לבחון מהו "שווי המכירה" של עסקת מקרקעין עלינו לבחון את כל התמורות הישירות והעקיפות שהתחייב הרוכש לשלם למוכר או למי מטעמו – "עקרון צירוף כל התמורות". אך האם הדבר גם נכון בכל הנוגע ל"הוצאות פיתוח" במקרקעין?

במקרה זה, ובהתאם לפסיקת בית המשפט העליון, יש לעשות הבחנה בין עבודות פיתוח שבוצעו טרם מועד הרכישה (שכן במקרה זה, ניתן להניח בסבירות גבוהה, כי עבודות הפיתוח העלו את שווי הזכויות במקרקעין ולכן יש לצרפן לשווי המכירה), לבין מקרה בו, עבודות הפיתוח טרם בוצעו (במלואן או בחלקן), ומשכך אין לכלול בשווי המכירה את עלויות הפיתוח שטרם בוצעו. מהאמור אנו למדים, כי ככל שעבודות הפיתוח לא בוצעו כלל במועד החתימה על הסכם המכירה או שבוצעו בחלקן עד למועד זה, יש לחייב במס רכישה רק בגין שוויון של עבודות הפיתוח עד לאותו מועד.

הלכה למעשה, מבחן עיתוי ביצוע עבודות הפיתוח (כפי שמובא לעיל), מהווה את אחד המבחנים לבחינת השאלה האם יש להכליל את עבודות הפיתוח כחלק משווי הרכישה (ואולי החשוב מבניהם). אך, יחד עם זאת, לא מדובר במבחן בודד, שכן יש לבחון כל מקרה על פי מכלול הנסיבות ומתוך התבוננות על כל פרטי העסקה. קרי , בחינת המהות הכלכלית של העסקה, תוך תשומת לב לבחינה האם העלויות של עבודות הפיתוח מהוות התקשרות נפרדת בין הצדדים או שמא המדובר בחלק אינטגרלי (בלתי נפרד) משוויה של זכות המקרקעין הנמכרת. כך, למשל, ייתכן ובמקרה בו קיומו של הסכם אחד המאגד את רכישת הזכויות במקרקעין ואת עבודות הפיתוח, ובו סכום כולל אחד (ולא שני הסכמים מפוצלים), עשוי להוביל למסקנה כי יש לכלול את הוצאות הפיתוח בשווי המכירה לצורך חישוב מס הרכישה. נדגיש, כי הפסיקה אינה אחידה למקרה כגון זה והיו מקרים בהם טענה זו של מנהל מיסוי מקרקעין התקבלה ובמקרים אחרים נדחתה. כשאלו הם פני הדברים, מומלץ לפנות למומחה בתחום בכדי לקבל חוו"ד מקצועית טרם החתימה על ההסכם.

December 27, 2020

חלוף המועד להגשת השגה/ ערעור

מיסוי כללי

בג"ץ 1382/2

נישום המבקש לחלוק על שומות מס שהוצאו בעניינו צריך להגיש את השגותיו לפקיד השומה בדרכים ובמועד הקבועים בסעיף 150(א) לפקודה. לאחר מכן – וכלל שיש צורך בכך – עליו להגיש את ערעורו לבית המשפט המחוזי בהתאם לאמור בסעיף 153(א) לפקודה.

 

העובדה שהליכי ההשגה כבר אינם פתוחים בפני הנישום אינה מאפשרת לו להתגבר על מחסום ההתיישנות ואינה פותחת בפניו את שערי בג"ץ. חלוף המועד להגשת השגה או ערעור מס איננו מקים עילה להגשת עתירה לבית משפט זה.

December 27, 2020

גביית חוב מס הכנסה לפי סעיף 119א לפקודה

מיסוי יחיד

ע"מ 2929-12-17

האם בידי רשות המיסים לגבות חוב מס של החברה מבעל השליטה בה? בגדול התשובה היא כן.

 

סעיף 119א לפקודת מס הכנסה, מתיר לרשות המיסים (בנסיבות המתאימות)לגבות חוב מס על ידי הרמת מסך ההתאגדות (בין הישויות המשפטיות השונות) וגביית חוב מס של ישות א' מישות ב'.

 

נבהיר, כי סעיף 119א לפקודה מתייחס להרמת מסך לשם גביית חוב מס בשלושה מצבים:

א.      העברת נכסים ללא תמורה או בתמורה חלקית, מבלי שנותרו לחייב אמצעים לתשלום המס. במצב זה ניתן לגבות את חוב המס ממקבל הנכסים וזאת ללא תלות אם החייב במס התפרק או לא.

ב.       העברת פעילות לאדם אחר – במצב זה ניתן לגבות את חוב המס מהאדם האחר אליו הועברה הפעילות.

ג.       במידה והחייב במס (חוב מס סופי) התפרק או הפסיק פעילות, קמה חזקה (הניתנת לסתירה), שלפיה הנכסים של החייב הועברו לבעל השליטה בו, ללא תמורה ("הברחת נכסים") –במצב זה ניתן לגבות את חוב המס מבעל השליטה.

December 27, 2020

דמי ביטוח לאומי על הכנסות מהשכרת נדל"ן מחוץ לישראל

מיסוי בינלאומי

ב"ל 25768-08-19

תושב ישראל בעל אזרחות זרה (להלן: "דני"), בעל 3 נכסים בחו"ל המושכרים למטרת מגורים. בגין הכנסתו מדמי השכירות דיווח דני למס הכנסה במסלול הרגיל (סעיף 121 לפקודה – מס שולי). לאור דיווחו של דני למס הכנסה, הוציאה המוסד לביטוח לאומי שומת חיוב בדמי ביטוח לאומי הגין הכנסתו מדמי השכירות. לטענת דני אין הצדקה לחיובו על ידי המוסד לביטוח לאומי, שכן במקרה שלו חל סעיף 350(7)לחוק הביטוח הלאומי.

 

[הבהרה: בניגוד לסעיף 121 לפקודה, סעיף 122א לפקודה קובע מסלול מס מיוחד בשיעור 15% ליחיד שהייתה לו הכנסה מדמי שכירות מחוץ לישראל וזאת ככל וההכנסה אינה הכנסה מעסק. נדבך נוסף שיש להבהיר הוא, כי בהתאם להוראות סעיף 350(7) לחוק הביטוח הלאומי, על הכנסה מדמי שכירות המתמסים לפי סעיף 122א לפקודה, יש פטור מביטוח לאומי].

 

באופן די מפתיע יש לציין, מקבל בית הדין את עמדת דני. בהחלטתו קובע בית הדין, כי החלטתו של דני להתמסות לפי סעיף 121 לפקודה אינה מעידה בהכרח כי המדובר בהכנסה מעסק (במקרה הספציפי הזה, דני בחר להתמסות במסלול זה על מנת להימנע מכפל מס), ומשכך הדבר אין מקום לחייבו בתשלומי ביטוח לאומי.

 

לסיום נבהיר, כי תשלום המס לפי המסלול הרגיל (ס' 121 לפקודה) מקים חזקה כי ההכנסה היא מעסק. ומקום בו היחיד מבקש לסתור חזקה זו עליו החובה להוכיח שהדבר אינו כך.

December 27, 2020

יישום הוראת סעיף 14(א) לפקודת מס הכנסה (תושב ישראל לראשונה ותושב חוזר)

מיסוי בינלאומי

ע"א 1779/18

אני בטוח שכולכם שמעתם על "חוק מילצן" וההקשר שלו לתיקי ראש הממשלה, אך האם אתם יודעים מה הוא אמר בפועל מבחינה מיסוית או מדוע הוא נחקק? אדגיש כבר עתה שאין בכוונתי להיכנס לדיון פוליטי או משפטי-פלילי – את זה נשאיר לעוסקים במלאכה.

 

סעיף 14 לפקודת מס הכנסה הדן בתושב ישראל לראשונה (עולה חדש) ותושב חוזר, מעניק פטור מחבות במס על הכנסה המתקבלת מחוץ לישראל.  כאשר מטרת הסעיף (הסיבה שבגינה חוקק), היא הענקת תמריץ חיובי להחזרת הון אנושי איכותי לישראל וגם למנוע תכנוני מס והפחתת החיכוך עם רשות המיסים – וזאת על ידי נטרול תמריץ המס השלילי של המעבר לישראל בשל העובדה ששינוי מקום התושבות של הנישום עשוי להטיל עליו חבות פרסונלית במס בישראל בגין הכנסה שהופקה או נצמחה מחוץ לישראל.

 

חשוב להבהיר, כי לעניין הכנסה "מעורבת" – הכנסה שחלקה בישראל וחלקה מחוץ לישראל, הזכאות לפטור תינתן רק ביחס לאותו חלק בהכנסה שהופק מחוץ לישראל. וזאת בשים לב, כי על פי עמדת רשות המיסים ככל ופעילות היחיד מחוץ לישראל טפלה ביחס לפעילותו בישראל אז ההכנסה כולה תחשב ככזו שהופקה במלואה בישראל.

December 27, 2020

אין הסכם חתום אין פשרה

מיסוי כללי

בג"ץ 5932/20

נישומים הגישו ערעור לבית המשפט המחוזי כנגד חיובם במס על ידי רשות המיסים. בהמלצת בית המשפט, החלו הצדדים לנהל מגעים להסכם פשרה. במהלך המו"מ בין הצדדים, נמסר לנישומים כי קיים "אישור עקרוני" להסכם, אך בהמשך נסוגה רשות המיסים והודיע לבית המשפט כי אין הסכם פשרה.  

 

כנגד הודעה זו של רשות המיסים הגישו הנישומים עתירה לבית המשפט העליון בשבתו כבית משפט גבוה לצדק. במסגרת העתיקה ביקשו הנישומים להורות לרשות המיסים לנמק מדוע הפרה את ההסכם עמם ולהורות לה לכבד ההסכם. מנגד, לטענת רשות המיסים אף שבין הצדדים התקיים מו"מ מתקדם, הובהר לנישומים, כי ה"אישור העקרוני" כפוף לאישור הגורמים הרלוונטיים (שהחליטו שלא לאשר את הצעת הפשרה)ומכאן המסקנה שמעולם לא התגבש הסכם מחייב בין הצדדים. בג"ץ קיבל את עמדת רשות המיסים ודחה את טענת הנישומים.

 

האמור מלמדנו, כי מו"מ (כל מו"מ), לא נגמר עד אשר אין ביטוי הולם להסכמה בין הצדדים. אל לו לנישום להסתמך על הבטחות או חצי מילים, עליו תמיד לשאוף להסדר כתוב שיספק לו וודאות משפטית-מיסוית (לא למותר לציין, כי רשות המיסים יכולה לחזור בה גם מהסכם חתום, אך יהיה לה קשה יותר).

December 27, 2020

האם NETFLIX משנה את כללי המשחק עבור ענקיות הטכנולוגיה?

מיסוי בינאלומי

2018 – NETFLIX מקבלת tax refund בסך 51,000 מרשות המיסים ב UK וזאת חרף הכנסות החברה בסך M700ממנויים ב UK. רוצים לדעת למה? ובכן החב' הצהירה על הכנסות מ UK בסך M48 בלבד וזאת בגין עמלה הניתנת מהמטה האירופי של החברה בהולנד (הכנסות של הסניף באנגליה פחות הוצאות הובילו לבסוף להחזר המס האמור).

 

למה החב' בחרה להקים את המטה האירופי בהולנד?  במשפט אחד – הולנד מהווה משטר מס נוח לצמצום חבות המס. נוסיף כי בדומה ל Netflix כל חברות הטכנולוגיה מתנהלות באופן דומה אם שינויים נקודתיים בהתאם לצרכיהם.

 

2020 – בימים האחרונים הודיע דובר החב', כי לאור הצמיחה של החב' ב UKובשווקים בינלאומיים אחרים בכוונתם לשנות את המבנה הארגוני כך שהחל משנת 2021הכנסות שנוצרו ב UK גם יוצהרו ב UK ו החב' תשלם מס חברות בהתאם. האמירה הזו לא פחות ממדהימה, הלכה למעשה, Netflixהיא החברה הרב לאומית הראשונה שמאמצת את עמדת ה OECD (גם אם לא באופן פורמאלי).

 

2021 – מה תהייה ההשפעה של המהלך על חב' נוספות כגון Amazonו Google, קשה לדעת, האם הם יפסיקו להסית רווחים למדינות עם משטר מס נוח יותר?  או שאולי יבחרו להקדים תרופה למכה וגם לאמץ את מה שעתיד להיות ההלכה הנוהגת? שאלות אלו ועוד אחרות שנגזרות מהן ימשיכו ללוות אותנו ולהיות חלק משמעותי מהמאבק הגלובלי על עוגת המס.  

 

December 27, 2020

עיקרן צירוף כל התמורות

מיסוי מקרקעין

ו"ע 65077-11-18

על פי עיקרון צירוף כל התמורות, יש לקבוע את גובה התמורה בשים לב לתוכנה הכלכלי האמיתי של העסקה ללא ביצוע אבחנה מלאכותית בין רכיבים שונים ולפיכך שווי המקרקעין יכללו גם את הפוטנציאל הטמון בהם מבחינה תכנונית ולפיכך ובהתאם לעיקרון צירוף כל התמורות, שווי התמורה יכלול גם עלויות הוכחת הזכות וכן עלויות תכנון ועלויות הוצאת היתר בנייה וכן עלויות פיתוח שבוצעו בפועל, עלויות השבחת המקרקעין וכיוצ"ב. עלויות אלו, אף מותרים בניכוי בהתאם לקבוע בסעיף 39 לחוק מיסוי מקרקעין.

 

נבהיר, כי שווי המכירה יכלול את כל התמורות הישירות והעקיפות שהקונה מתחייב לשלם למוכר או למי מטעמו. כך, למשל אם הקונה מתחייב לשלם בעבור המוכר, חובות לצד ג', או תשלומי היטל השבחה או מס שבח שהוטלו על המוכר, סכומים אלה ייכללו בגדר שווי המכירה, שכן הן מהווים את התמורה האמיתית שהקונה משלם.

December 27, 2020

היבטים בפעילות רשות המיסים בתקופת משבר הקורונה, העולים מדוח מבקר המדינה:

מיסוי כללי

1.      כ-19% ירידה בגביית המיסים (מרץ-יולי 2020) לעומת תחזית הגבייה.

2.      25% שיעור העסקים הקטנים שמחזורם הכספי הוא עד 300,000 ₪ בשנה שמחזורם ירד בחודשים מרץ ואפריל 2020 ב 80%עד 100%.

3.      1.1 מיליארד ₪ הוקצו למענק לעצמאים בפעימה הראשונה - עד 31 יולי 2020 מומשו מסכום זה כ 88%.

4.      2.8 מיליארד ₪ הוקצו לפעימה השנייה - עד 31 יולי 2020 מומשו מסכום זה כ 92%.

5.      5.2 מיליארד ₪ הוקצו בפעימה השלישית (השתתפות בהוצאות קבועות) - עד 31 יולי 2020 מומשו מסכום זה כ 42%.

6.      1 מיליארד ₪ החזרי מס שנתנה רשות המיסים במהלך מרוכז לנישומים ועוסקים.

7.      58,355 פניות בנושא הקורונה היו למוקד הטלפוני של רשות המיסים (מרץ-יולי 2020).

8.      ממוצע זמן ההמתנה למענה בנושא הקורונה היה כ- 42 דק'.

9.      ממוצע זמן ההמתנה למענה בנושא המענק לעסקים קטנים היה כ 78 דק'.

December 27, 2020

סיווג חברה כאיגוד מקרקעין

מיסוי מקרקעין

ו"ע 24436-10-18

חב' א' מתקשרת בהסכם לרכישת זכויות בנכס מקרקעין, 10% מהתמורה משולמת במועד חתימת ההסכם ויתרת התשלום תוך שנה ממועד זה – הזכויות במקרקעין הן כל נכסי החב'. לימים נקלע חב' א' למשבר ואין בידה לשלם את יתרת התמורה, ומשכך בעלי המניות של חב' א' מוכרים 80%מח' א' לחב' ב'.

 

האם תחת הנסיבות המתוארות לעיל חב' א' הינה "איגוד מקרקעין"? חשיבות סיווג היא בעובדה, שאם התשובה לשאלה היא כן, אז רכישת המניות על ידי חב' ב' הינה "פעולה באיגוד" החייבת במס רכישה.

 

[הבהרה: איגוד מקרקעין הוא איגוד שכל נכסיו במישרין או בעקיפין הם זכות במקרקעין (למעט מספר חריגים המצוינים בחוק). נדגיש, שגם אם בנוסף לזכויות במקרקעין ישנם נכסים נוספים שהם טפלים לזכויות במקרקעין, עדיין יהיה ניתן לסווג את החב' כ"איגוד מקרקעין"].

 

העובדה, כי במועד החתימה על הסכם רכישת הזכויות בנכס מקרקעין (בין חב' א' למוכרת) טרם שולמה מלוא התמורה, אין בה כדי לדחות את "יום המכירה" (בהתאם לסעיף 19 לחוק – יום המכירה הוא היום בו נעשתה המכירה או הפעולה באיגוד. הלכה למעשה סעיף זה קובע את אירוע המס למועד שבו נוצרה הנאה כלכלית מהעסקה – יום ההתקשרות בהסכם ולא המועד ששולמה כל התמורה) ולפיכך אין בה כדי לגרוע מסיווגן של הזכויות שבידי חב' א' כ"זכויות במקרקעין" ומסיווגה כ"איגוד מקרקעין". כשאלו הם פני הדברים, יש לסווג את רכישת המניות על ידי חב' ב' כפעולה באיגוד החייבת במס רכישה, על מלוא שווי המקרקעין.

December 27, 2020

תושבות חברה

מיסוי בינלאומי

ע"מ 16201-10-17

סעיף 1 לפקודה קובע, כי חברה תחשב כתושבת ישראל, אם התאגדה בישראל או שהשליטה על עסקיי החברה וניהולה מופעלים בישראל – "מבחן השליטה והניהול". בתי המשפט בישראל התחבטו לא אחת ביישום מבחן זה, כאשר הכלל העובר כחוט השני הוא כי יש לתת דגש על הרכיבים המהותיים של השליטה והניהול ולא על אלה הפורמאליים בלבד, כדי להביא למסקנה כי השליטה והניהול בוצעו מישראל.

 

במילים אחרות, מקום בו חברה שהתאגדה מחוץ לישראל והלכה למעשה מנוהלת ונשלטת מישראל(זהות הבעלים, מי שולט בפועל בחברה, היכן נקבעת מדיניות העסקית של החברה, היכן מתקבלות ההחלטות האסטרטגיות ועוד) עלולה להיות מסווגת כחברה תושבת ישראל ומשכך גם תהיה ברת מיסוי בישראל על פעילותה העסקית בישראל ומחוץ לישראל.

December 27, 2020

העלאת טענה בערעור מס שלא הועלתה בהליך ההשגה

מיסוי כללי

ע"א 9838/17

הכלל הוא שניתן להעלות בערעור מס רק את אותן טענות שנטענו בהליך ההשגה, אך לכלל זה יש חריג. בידי בית המשפט הדן בהליך שיקול הדעת להתיר העלאת טענות חדשות אשר לא נטענו בשלבים מוקדמים יותר או שנטענו באופן חלקי בלבד וזאת לשם בירור מס אמת.

 

אך יש לשים לב, כי השיקולים שינחו את בית השפט בבואו להפעיל סמכות זוהם כי לא ייגרם נזק דיוני לצד שכנגד או שתפגע היעילות הדיונית וכן שלא ייפגעו תוקפו וחשיבותו של הליך ההשגה של שומת המס.

 

נדגיש, כי בהתאם לעמדת בית המשפט העליון, ראוי כי החייב במס שלא העלה טענה בשלב ההשגה, יספק לכל הפחות דין וחשבון ביחס למחדלו (מתן הסבר מספק לכך שהטענה לא נטענה במועדה).

December 27, 2020

מיסוי אגודה שיתופית

מיסוי תאגידים

בהתאם לסעיף 1 לפקודה אגודה שיתופית הינה חברה, ומשכך על דרך הכלל היא תחויב במס בגין הכנסותיה כפי שמתמסה חברה (שלב ראשון מס חברות ברמת האגודה השיתופית ושלב שני מס על הדיבידנד ברמת חבריה).

 

יחד עם זאת, הפקודה קובעת הוראות ספציפיות למיסוי הכנסת האגודה השיתופית:

 

סעיף 9(3) לפקודה, מעניק פטור ממס להכנסת אגודה.

 

סעיף 62 לפקודה, מאפשר למסות את הכנסתה של האגודה השיתופית בהתאם להוראות המס החלות על שותפות (מיסוי ההכנסה שהפיקה האגודה השיתופית בידי חברי האגודה, בהתאם לשיעורי המס החלים עליהם).

 

סעיף 17(9) לפקודה, מאפשר מיסוי חלק יחסי מההכנסה של האגודה בידי חבריה (באותם תחומים בהם קיימות עסקאות בין האגודה השיתופית לחבריה וככל שההכנסה שולמה בפועל לידי החברים).  

 

סעיף 129 לפקודה, קובע שיעור מס מופחת בגובה 20% (שיעור מס חברות הינו 23%) להכנסת אגודה שיתופית.

 

נבהיר, כי כל אחד מהסעיפים לעיל קובע תנאים/ מגבלות להחלת הסעיף.

December 27, 2020

האם הוצאות לתיקון תקרת גג מותרות בניכוי?

מיסוי תאגידים

ע"מ 25725-06-15

סעיף 17(3) לפקודה קובע, כי הוצאה מותרת בניכוי, אם יצאה כולה בייצור הכנסה ולשם כך בלבד (לרבות סכומים שהוצאו לתיקונים של חצרים). מנגד סעיף 32(4)לפקודה מורה אותנו, כי לא יותרו בניכוי הוצאות לצורך השבחה.

סעיפים אלו משקפים בצורה טובה את האבחנה המקובלת בין הוצאה הונית לבין הוצאה פירותית, כאשר הוצאות שבהון מתווספות למחיר המקורי של הנכס (ומוכרות באמצעות כלי הפחת). מאחורי סעיף 17(3) לפקודה עומד העקרון, כי הוצאה פירותית אינה כוללת יצירת נכס קיים או שיפור מהותי לנכס קיים, להבדיל משימור הקיים.

כפי שניתן להבחין התוצאה בין מקרים שונים תשתנה בהתאם לנסיבות המקרה הספציפי.

December 27, 2020

האם הוצאות מימון שמקורן בהלוואה שנטלה החברה לצורך מימון חלוקת דיבידנד מותר בניכוי לפי סעיף 17 לפקודה?

מיסוי תאגידים

ע"מ 25725-06-15

על פי סעיף 17 לפקודה, נדרשת התקיימותם של שני תנאים מצטברים על מנת להתיר בניכוי הוצאה. התנאי הראשון – המדובר בהוצאה עסקית (להבדיל מהוצאה פרטית).התנאי השני – המדובר בהוצאה פירותית (להבדיל מהוצאה הונית). נוסיף עוד, כי סעיף17(1) מתיר בניכוי גם הוצאות מימון, דהיינו גם ריבית והפרשי הצמדה.

בהתאם לעמדת בית המשפט העליון בעניין פז גז ועניין פי גלילות, יש לבחון את התקיימותו של קשר ישיר בין הוצאה לייצור הכנסה ולא לאפשר ניכוי הוצאות על בסיס קשר עקיף בין השניים. יחד עם זאת, לכלל האמור נקבע חריג הקובע, כי יש להתיר ניכוי הוצאות מימון על הלוואה שנלקחה לצורך חלוקת דיבידנד כל עוד ברור שבידי החברה ישנם רווחים שוטפים המאפשרים באופן תיאורטי חלקות דיבידנדים מתוכם.  

כפי שניתן להבחין התוצאה בין מקרים שונים תשתנה בהתאם לנסיבות המקרה הספציפי.

December 27, 2020

ציות הציבור לחוק לצמצום השימוש במזומן

מיסוי כללי

בתחילת 2019 נולד בישראל חוק חדש "החוק לצמצום השימוש במזומן". החוק נחקק בקול תרועה רמה מתנגדיו טענו שהוא לא ישים ויכשיל עסקים, אלו שהיו בעד טענו, כי הוא כלי אפקטיבי למניעת הלבנת הון ועתיד לסייע במאבק בפעילות כלכלית-פלילית.

 

בשנת 2020 פרסמה רשות המיסים מספר נתונים מעניינים ביחס לאפקטיביות החוק והפעולות שננקטו מתוכו ואלה עיקרם:

מיום כניסת החוק לתוקף ועד לתום שנת 2019, נערכו 20,654 ביקורות שמתוכם נמצאו 3,392 הפרות – נתון מעניין המעיד על ציות של כ -84% להוראות החוק.

סך ההפרות עומד על כ- 51.5 מיליון ₪ (ממוצע של כ- 15,000 ₪ להפרה).

מפילוח הנתונים (הפרות) עולה, כי 17% בוצעו במזומן; 36% בגין היעדר תיעוד ו-47% בוצעו בצ'קים.

 

החוק לא תמיד מובן וקל ליישום אבל הוא אכן כלי חשוב במאבק בכלכלה השחורה.

December 27, 2020

סיווג עסקת מתנה כעסקה מלאכותית – מיסוי מקרקעין

מיסוי מקרקעין

האם בכל מצב עסקת מתנה (עסקה בה דירה מועברת במתנה בין קרובים) תהא פטורה ממס שבח?

חוק מיסוי מקרקעין, מתיר למנהל להתעלם מעסקה אשר מפחיתה או עלולה להפחית את סכום המס, אם הוא סבור כי העסקה המלאכותית או בדויה או שאחת ממטרותיה היא התחמקות ממס או הפחתת מס לא נאותה – אף אם אינן נוגדות את החוק.

 

אך מה היא עסקה מלאכותית? עסקה מלאכותית היא עסקה אשר יכול שתהיה חוקית אולם המחוקק רואה בה עסקה לא לגיטימית בהקשר הפיסקאלי. ראוי לציין, כי תכנון מס כשלעצמו איננו בלתי לגיטימי וקונסטרוקציה משפטית המביאה להקטנה או ביטול חבות המס אינה פסולה בהכרח.

 

במקרה בו טוען מנהל מיסוי מקרקעין, כי המדובר בעסקה מלאכותית, עליו מוטל נטל ההוכחה האובייקטיבי להוכיח שהעסקה היא מלאכותית ומנגד על הנישום מוטל נטל ההוכחה הסובייקטיבי להוכיח, כי העסקה אינה מלאכותית וכי קיים טעם מסחרי יסודי לביצוע העסקה בנוסף לטעם הפיסקאלי. ודוק, לשם עמידה במבחן הטעם המסחרי, על הנישום להראות שבבסיס הסכם המתנה עמדו טעמים מהותיים מלבד הקטנת המס.

December 27, 2020

מה דינו של הסכם שומה שנכרת בין פלוני לפקיד שומה א'? האם רשאי פקיד שומה אחר לדרוש את פתיחת אותו הסכם שומה לפי סעיף 147 לפקודת מס הכנסה?

מיסוי יחיד

סעיף 147 לפקודה מסמיך את המנהל לעיין, לתקן או לבטל כל הליך לפי הפקודה (והכל במסגרת הזמן הקבועה בסעיף). מטרות הסעיף הן להבטיח שוויון בין נישומים, להבטיח גביית מס אמת ולמנוע פגיעה בקופה הציבורית עקב טעויות מקצועיות שלפקיד השומה. נבהיר, כי סעיף זה מהווה חריג לעקרון סופיות השומה.

 

במקרים בהם מדובר בשומה אשר נערכה בהסכם, הכלל הוא כי השימוש בסעיף147 לפקודה ייעשה במשורה ובמקרים חריגים בלבד. שכן נדרשת הצדקה מיוחדת וזאת לאור ציפייתו הסבירה של הנישום (יחיד או חברה) שחבות המס בעניינו היא סופית – גורם הוודאות.  

 

חובת ההגינות המוטלת על רשות המיסים דורשת מהמנהל לפתוח הסכם שומה רק לאחר ביצוע איזון ראוי בין כלל השיקולים, הנסיבות והנזק שעלול להיגרם לנישום, ולאחר שראה כי קיימות הצדקות משמעותיות המטות את הכף לטובת פתיחת הסכם השומה.

 

חשוב לדעת, כי על פי רוב נטל השכנוע בערעורי מס מוטל על המערער/ת, אך בכל הנוגע להצדקה לפתיחת הסכם שומה נטל זה עובר לפקיד השומה. על פקיד השומה להראות כי התקיימו נסיבות חריגות המצדיקות את פתיחת הסכם השומה.

December 27, 2020

קביעת תושבות לצרכי מס בעידן ה COVID-19

מיסוי בינלאומי

ככל שהחודשים חולפים מתגבשת המסקנה, כי מגפת ה COVID-19 היא אירוע בריאותי גלובלי שהעולם לא ידע כמותו בעשורים האחרונים. כחלק מהמלחמה במגפה נאלצו מדינות רבות להחיל הגבלות רבות על השוהים בשטחם, לרבות חסימת גבולותיהם בפני הבאים והשבים. ובלשון אחר, החופש לנוע בחופשיות ומבחירה, אינו עוד תחת סמכותו של הפרט.

חוקי המס במדינות רבות (לרבות ישראל) קובעים מבחן כפול לבחינת תושבות היחיד לצרכי מס. מצד אחד ישנו מבחן מהותי הבוחן את מרכז חייו של היחיד ומצד שני ישנו מבחן כמותי המונה את מספר הימים בהם שהה היחיד במדינה בשנת המס הנוכחית ובשנות המס הקודמות.

בשל הגבלות חופש התנועה במדינות השונות, עשוי להיווצר מצב בו יחיד אשר שהה במדינה פלונית שאינה מדינת הקבע שלו מעל X ימים, לצורכי עבודה או חופשה, יחשב לבר מיסוי באותה מדינה פלונית, שכן הוא עונה לאחד המבחנים. נציין, כי במקרה זה היחיד חשוף למיסוי כפול הן במדינת הקבע והן במדינה בה הוא שוהה.

"תאונת המס" לעיל לא נעלמה מעיני קובעי המדיניות במדינות בשונות וכך ניתן לראות, שבארה"ב ה IRS הוציא הנחיה ברורה, כי יחיד אשר שהה בארה"ב בשל מגבלות חופש התנועה שהטיל הממשל, לא יספרו לו הימים ששהה בארה"ב בתקופה זו כחלק מהמבחן הכמותי. הנחיה דומה הוציא ארגון ה OECD (חשוב להבהיר, כי ההנחיה מהווה המלצה בלבד ומשאירה לשיקול דעת המדינות החברות בארגון אם לאמצה ואם ולאו).

ובישראל?

רשות המיסים, עדיין לא הבהירה את עמדתה בסוגיה. כפי שאינכם בוודאי יודעים, אם בגוף ראשון או בגוף שלישי, ישראלים רבים אשר עזבו את ישראל ונחשבים ל"תושבי חוץ" לצרכי מס, בחרו לחזור לישראל לאור המשבר או שהגיעו טרם המשבר ולא היה בידם לעזוב בשל הגבלות חופש התנועה שהחילה הממשלה או לאור כך שמדינת הקבע שלהם חסמה את גבולותיה. מצב זה עשוי להוביל לכך, שרשות המיסים בישראל תסווג את אותם ישראלים כברי מיסוי בישראל.

על אף שעמדת ה OECD אינה מחייבת את רשות המיסים, היא בהחלט יכולה להוות תימוכין לעמדת היחיד שלא להיות בר מיסוי בישראל, אך כל מקרה יבחן בהתאם לנסיבותיו. לסיום נבהיר, כי אמנות המס השונות אכן מסדירות את סוגיית התושבות של היחיד, אך אין בהם התייחסות לנסיבות המיוחדות שיצר משבר ה COVID-19. יחד עם זאת, במרבית האמנות ניתן לבקש כי במקרה של סתירה בין עמדות המדינות החתומות על האמנה, ניתן לפנות להליך "הסכמה הדדית" שיקבע את מקום תושבות היחיד. אך מדובר בהליך יקר ומסורבל שבמרבית המקרים לא ישתלם בידי היחיד, וכלל לא בטוח האם יש בכוחו לספק מענה למקרים אלו.

כשאלו הם פני הדברים, טוב תעשה רשות המיסים אם תוציא הנחיה ברורה שתייצר וודאות בידי היחיד ותמנה התדיינות מיותרות ויקרות.

December 27, 2020

הרשעה בהשמטת הכנסות מחו"ל – פרשת UBS

מיסוי פלילי

מה דינו של פלוני שירש סכום כסף נכבד מדודתו בחו"ל, הפקיד את הכסף בחשבון בנק בשוויץ ולא הצהיר מעולם לרשות המיסים בישראל על רווחיו מאותו חשבון זר?

איזו עבירה עבר  פלוני ואילו פעולות היה עליו לבצע בכדי להימנע מהרשעתו בפלילים?

העבירה עליה עבר פלוני: אי הדיווח של פלוני על רווחיו מהחשבון הזר מהווה עבירה לפי סעיף 220(1) לפקודת מס הכנסה, שעניינה השמטת הכנסה מתוך דו"ח.  

הימנעות מביצוע עבירה: משנת 2003 על כל אדם תושב ישראל לצרכי מס לדווח על כלל הכנסותיו, ללא תלות במקום הפקת ההכנסה. במקרה המתואר לעיל היה על פלוני לדווח על רווחיו במסגרת הדו"ח השנתי שלו למס הכנסה (נבהיר, כי במקרה של פלוני לא חל הפטור הקבוע בתקנות מס הכנסה (פטור מהגשת דין וחשבון) – מהאמור אנו למדים גם, כי יש לבחון כל מקרה לגופו).

לפני סיום

עד לסוף שנת2019 היה באפשרות אדם שלא דיווח על נכסיו מחוץ לישראל לפנות בבקשה להליך גילוי מרצון, שבמסגרתו ניתנה הזדמנות לכל מי שעבר עבירה לפי פקודת מס הכנסה, להגיע מרצונו החופשי ובתום לב ולפרוש בפני רשות המיסים את המידע המפליל נגדו ולבקש חסינות מפני העמדה לדין והכל בכפוף לתשלום המס שלא שולם בישראל.

חרף הביקורת הרבה על נוהל הגילוי מרצון, יש לזקוף לזכותו , כי הוא הגדיל את הכנסות המדינה בצורה משמעותית ואף הקטין את ההון השחור המוחזק בידי תושבי ישראל. בימים אלו ממש ישנם קריאות רבות להחזרת הנוהל וזאת בכדי להעשיר את קופת המדינה, שכאמור נמצאת בגירעון שהחריף לאור משבר הקורונה.

December 27, 2020

הפרשי הון בלתי מוסברים

מיסוי יחיד

הפרשי הון לא מוסברים הם אותם הפרשים הנובעים מגידול בהון של הנישום, אשר לגביהם לא סופק הסבר מניח את הדעת לפקיד השומה. לאחרונה ניתן פס"ד ע"מ 8280-11-16, על ערעור שהוגש כנגד הוצאת שומה על פי מיטב השפיטה על ידי פקיד השומה, המבוססת על הפרשי הון שנתגלו בין שתי הצהרות הון שהגיש המערער לשנים 2005 ו –2012. לטענת פקיד השומה, גידול ההון של המערער אינו תואם את הכנסותיו המדווחות ואת ההוצאות שהוציא למחייתו ולמחיית בני משפחתו, ומכאן המסקנה כי המערער השמיט הכנסות מדוחותיו באופן המצדיק את הוצאת השומה לפי מיטב השפיטה. במסגרת החלטתו בערעור המערער קבע בית המשפט, כי צודק המערער בטענתו הכללית כי טבלאות המחיה מבוססות על אומדן ונתונים סטטיסטיים והן לא תמיד משקפות את רמת חייו של הנישום הספציפי שבמוקד הדיון, אך היות ולא הביא ראיות לסתור את עמדת פקיד השומה או ראיות שיש בהן להבהיר מה הייתה רמת חייו, לא מצא בית המשפט שיש מקום להתערב בקביעת פקיד השומה בעניין זה. האמור מלמדנו, כי ישנה חשיבות רבה לשמירת מסמכים וראיות תומכות גם בחלוף זמן רב, שכן בלעדיהם יהיה קשה עד בלתי אפשרי מבחינת הנישום, לטעון לרמת מחיה שונה מזו הנטענת על ידי פקיד השומה.

December 27, 2020

הכללים לטיפול בשומת נפטר

מיסוי יחיד

סעיף 120 לפקודת מס הכנסה, קובע את הכללים לטיפול בשומת נפטר ואת חובותיו של הנציג האישי החוקי –  למשל יורש או מנהל עיזבון. במצב בו פרטי היורשים וחלקם בירושה ידועים לרשות המיסים, יפתחו תיקים לכל אחד מהיורשים לגבי חלקו בירושה. במידה ויורשי המנוח אינם ידועים לרשות המיסים או לא ידוע לרשות שיעור חלקם בעיזבון או במידה וקיימת מחלוקת בין היורשים, ייפתח תיק עיזבון (לתקופת הביניים – עד שמלוא הפרטים החסרים יועברו לרשות) וזאת בכדי לאפשר את התשלום על חשבון המס (מקדמה) המגיע מהיורשים והגשת הדוחות בגין פעילות והכנסות העיזבון על ידי הנציג האישי החוקי.

May 12, 2020

מזמינים מאתרים בחו"ל? נעזרים בדואר ישראל? העדכון הזה עבורכם!

מיסוי יחיד

בעתירה שהוגשה לבג"ץ (6434/19) על ידי ארגון התאגידים של סוכני המכס והמשלחים הבינלאומיים. נדרשו הגורמים הרלוונטיים בשירות המדינה לאכוף את כל הדרישות הרגולטוריות המוטלות על כל מי שעיסוקו ביבוא מוצרים, לרבות תשלום מיסי יבוא, גם על דואר ישראל.

במסגרת הדיונים בין הצדדים, הצהירו שר האוצר, מנהל רשות המיסים – מינהל המכס ושר התקשורת, כי יחילו את הדין הנוגע לפיקוח על יבוא גם על דואר ישראל. משמעות הדבר היא כי החל מיום 15.2.2020, דואר ישראל  יחויב לבדוק את החבילות המגיעות לישראל באמצעות ובדומה לחברות שילוח פרטיות!

כאן -> http://bit.ly/37ZIKT4 תוכלו למצוא מדריך לייבוא אישי באמצעות דואר חבילות או חברות שילוח שפרסמה רשות המיסים.

December 27, 2020

כיבודים במקום העסק

מיסוי תאגידים

על פי תקנות מס הכנסה (ניכוי הוצאות מסוימות), יותרו בניכוי 80% מההוצאות שהוצאו ל"כיבוד קל" (שתיה קרה או חמה, עוגיות וכיו"ב הניתנים לאורח או לעובד) ב"מקום העיסוק" - לעניין זה, "מקום העיסוק" - המקום בו מנהל הנישום דרך קבע את עיסוקו. לאחרונה הרחיבה רשות המיסים את עמדה להגדרת "כיבוד קל" כך שתכלול גם פירות וירקות העונה וזאת בשל פניות שהתקבלו (לרות פניות ממשרד הבריאות במסגרת התכנית הלאומית לחיים פעילים ובריאים).

December 27, 2020

חלוקת רווחים כפויה בחברה

מיסוי תאגידים

סעיף 77 לפקודת מס הכנסה מקנה למנהל סמכות, לאחר התייעצות עם הוועדה ומתן הזדמנות סבירה לחברה להשמיע את טענותיה, לראות ברווחי החברה שנצברו, כאלו חולקו כדיבידנד לבעלי מניותיה – והכל בהתקיים התנאים הבאים:

1.      המדובר בחברה שבשליטת עד חמישה בני אדם ואיננה חברת בת או חברה שיש לציבור עניין ממשי בה.

2.      החברה לא חילקה דיבידנד לבעלי מניותיה בשיעורשל לפחות 50% מתוך רווחיה בשנת המס. הבחינה נעשית על פני תקופה של חמש שנים. לדוגמא: בשנת 2012 רווחי החברה עמדו על 100 אש"ח והחברה חילקה 30 אש"ח מתוך רווחים אלו על פני השנים 2013-2018. היות והחברה חילקה פחות מ-50% מרווחיה לשנת המס 2012 תנאי זה מתקיים.

3.      יתרת העודפים של החברה עולה על חמישה מיליון ₪.

4.      יש בידי החברה לחלק את הרווחים ללא פגיעה בקיומו ובפיתוחו של העסק.

5.      תוצאת אי החלוקה היא הימנעות ממס או הפחתת מס.

6.      יתרת הרווחים הצבורים של החברה (לאחר חלוקת הרווחים הכפויה), לא תפחת מ -3 מיליון ₪.

December 27, 2020

האם "שינוי מודל עסקי" מהווה בהכרח אירוע מס?

מיסוי תאגידים

מהו "שינוי מודל עסקי" או "שינוי מבנה עסקי"? שינוי מודל עסקי מהווה ארגון מחדש של היחסים בין צדדים קשורים בקבוצות רב לאומיות. למשל – חברה ישראלית הנרכשת על ידי קבוצה רב לאומית והפיכתה לחברה בקבוצה הרב לאומית.

לאחרונה פורסם פס"ד (ע"מ 26342-01-16), אשר דן בשאלה האם בכל מצב "שינוי מודל עסקי" מהווה אירוע מס - כעמדת רשות המיסים (כפי שבא לידי ביטוי בחוזר מס הכנסה 15/2018 בנושא: שינוי מבנה עסקי בקבוצות רב-לאומיות) או שישנם מקרים בהם" שינוי מבנה עסקי", לא ייחשב אירוע מס וכפועל יוצא מכך גם לא יהיה חייב במס.

October 18, 2020

החבות במס בגין מתן שירותי תמיכה בתוכנה לעוסק תושב אזור אילת

מיסים עקיפים

החלטת מיסוי 0451/20

עובדות: חברת תוכנה מספקת ללקוחותיה תוכנה למחשב. לקוחות אשר רכשו מחברה תוכנה, מקבלים מידי שנה הצעה לקבלת שירות שוטף (עדכונים וסיוע בתפעול התוכנה) ובנוסף (ובמנותק מהשירות האמור),מציע החברה שירותים מקצועיים. לחברה קיימים לקוחות באילת אשר רשומים במשרד מע"מ אילת כעוסק תושב אזור אילת.

הבקשה: עמדת רשות המיסים לגבי חבות במע"מ החלה על השירותים שניתנים על ידי החברה לעוסקים באילת לצורף עיסוקם באילת.

החלטה: סעיף 6לחוק אזור סחר חופשי באילת ותקנה 20א' לתקנות אזור סחר חופשי באילת (פטורים והנחות ממסים) קובעים, כי מע"מ בשיעור אפס יחול בהתקיים התנאים הבאים:

1.       השירות ניתן לעוסק תושב אזור אילת לצורך עסקו באילת.

2.       השירות ניתן לצורכי התקנה, הפעלה, תחזוקה או הבטחת תקינותם של מכונה לעיבוד נתונים (מחשב) או לגבי תוכנה המותקנת על גבי המחשב (להבדיל משירות הניתן, לשם הדוגמא, בנוגע להקמה או תחזוקה של אתר אינטרנט).

3.       התוכנה, שלגביה ניתן השירות, מותקנת על גבי מחשב ואין מדובר בטובין שאינם מחשב אך מכילים בתוכם רכיב מחשובי.

4.       על גבי המקור והעתקים של החשבונית, נשוא השירות, נרשמו שמו ומספר הרישום במשרד מס ערך מוסף של העוסק תושב אזור אילת אשר לו ניתן השירות.

לאור האמור, השירותים המקצועיים הניתנים על ידי החברה לעוסקים באילת אינם מסוג השירותים הנהנים מהטבת המס ועל כן חייבים בשיעור מס מלא. מנגד שירותי התמיכה בתוכנה הניתנים על ידי החברה לעוסקים באילת כן נהנים מהטבת המס ומשכך חייבים במע"מ בשיעור אפס.  

October 18, 2020

החבות במס בגין הוצאות מימון ערבות להבטחת השקעות של רוכשי דירות

מיסים עקיפים

החלטת מיסוי 3109/20

רקע: חברה בענף הנדל"ן עוסקת בייזום ובניית דירות מגורים. בהתאם להוראות חוק המכר (דירות)(הבטחת השקעות של רוכשי דירות), נדרשת החברה להבטיח את הכספים ששילמו לה הקונים על חשבון מחיר הדירה, באמצעות מסירת ערבות בנקאית או העמדת פוליסת ביטוח מחברה מבטחת –הערבות (הכספים ששילמו הקונים מועברים לחשבון ליווי בנקאי וכנגדם מנפיק הגורם המבטח את הערבות).

 העמדת ערבות לטובת הקונה כרוכה בעלויות מימון, אשר ממומנות על ידי החברה ומשולמות מתוך כספי התמורה שהופקדו בחשבון הליווי, כך שסכומים שמקבלת החברה מתוך חשבון הליווי הם לאחר ניכוי הוצאות עלות מימון הערבות.

 השאלה המשפטית: האם הוצאות בגין עלות מימון ערבות, הן בבחינת "הוצאות לטובת צד שלישי" כמשמעותו בתקנה 6(א) לתקנות מס ערך מוסף ועל כן אינן מהוות חלק ממחיר ה"עסקה" כמשמעותו בסעיף 7 לחוק מע"מ?

החלטה: תקנה 6לתקנות מע"מ נדונה בהרחבה על ידי בית המשפט העליון בעניין צ.ד.א אחזקה ושירותים. שם נקבע, כי כדי שהוצאה תוכר כהוצאה לטובת צד שלישי עליה לעמוד בתנאים מהותיים ובתנאים טכניים. לעניין התנאים המהותיים נקבע כי, על מנת שסכומים שמשלם הלקוח לא יחשבו כחלק ממחיר העסקה יש לבחון את הניתוק בין העוסק לבין הסכומים המועברים באמצעותו, זאת מבלי שתהיה לעוסק נגיעה של ממש בהם, כמו כן יש לבחון מי יצר את החיובים (העוסק או הלקוח).

 לאור האמור לעיל, ומאחר ובהסכם המכר (שאליו לא צורף מסמך עלות מימון הערבות), אין כל התייחסות לעובדה כי עלות מימון הערבות חלה על הקונה והחברה רק משלמת אותן בעבורו עמדתנו היא, כי עלויות מימון הערבות בהסכמי המכר, שאליהן לא צורף נוסח הזהה בתוכנו למסמך עלות מימון הערבות, מהוות חלק אינטגרלי ממחיר העסקה בהתאם לסעיף 7 לחוק, על כן יחול מע"מ בשיעור מלא על מלוא התמורה כפי שהוסכמה בין הצדדים, ולא יחולו לגביהן ההוראות הקבועות בתקנה 6(א) לתקנות מע"מ. פועל יוצא הוא, כי החברה אינה רשאית להוציא הודעת זיכוי ולהקטין את מחיר עסקאותיה בגובה עלויות מימון הערבות.

 יחד עם זאת, לאור העובדה שסעיף 3א(ב) לחוק המכר קובע, כי עלות מימון הערבות לא תחול על המוכר אם על פי הסכם המכר המוכר נושא בהוצאות אלה בשביל הקונה, רשות המיסים מאשר, כי עלויות מימון הערבות לא יהוו חלק ממחיר העסקה במידה ויתקיימו כל התנאים הבאים:

1.       בעת חתימת הסכם המכר עם הקונה, תהא התייחסות בנוסח זהה לתוכן הרשום במסמך עלות מימון הערבות, בין אם כנספח ובין אם בחוזה עצמו וכי אותם התנאים המצוינים בהסכם או בנספח כאמור יתקיימו בפועל והאמור הוא בהתאם להוראות סעיף 3א(ב)לחוק המכר.

2.       בכל המסמכים שיחתמו בקשר למכירת דירת המגורים, לרבות הסכם הליווי שעליו תחתום החברה עם המבטח לא יצוין, באף הקשר, כי הוראות סעיף 3 א(ב) לחוק המכר לא חלות.

3.       במסמך החיוב שיוציא המבטח לחברה בגין עמלת מימון הערבות, יפורט שם הקונה וסכום עמלת הערבות שעל החברה לשלם בשביל הקונה וכי העתק ממנה יימסר לקונה.

4.       בחשבונית המס שתוציא החברה בגין מכירת דירת המגורים לקונה, יצוין במפורש, כפריט נפרד, גובה הסכום שמהווה הוצאות בשביל הלקוח, תוך פירוט טיב ההוצאה "חיוב בגין עמלת ערבות חוק מכר" ובגין רכיב זה לא יגבה מע"מ מהקונה. למען הסר ספק יובהר, כי סכום זה לא יהא גבוה מהסכום שמשלמת החברה למבטח.

October 18, 2020

דיבידנד בין חברתי שמקורו ברווחי שערוך

מיסוי תאגידים

ע"א 2515/18

השאלה המשפטית: האם סכום כסף המחולק על ידי חברת-בת לחברה-אם כתוצאה מרווחי שערוך הוא בגדר דיבידנד "שמקורו בהכנסות" החברה המקבלת, בהתאם לסעיף 126(ב) לפקודת מס הכנסה, קרי – פטור ממס.

רקע: תקן חשבונאות מס' 16 מאפשר לחברות לבחור בעת הערכת שווי נכס בין מודל העלות לבין מודל השווי ההוגן (שערוך) – להלן "התקן". בהתאם לתקן חברות רבות משערכות את נכסיהן (הרלוונטיים). במקרים רבים, לאחר שערוך הנכס עולה שוויו ובכך נוצר לחברה רווח "חשבונאי", אשר טרם מומש בפועל, אך שימש מקור לחלוקת דיבידנד על ידי החברה לבעלי מניותיה.

החלטת בית המשפט העליון: סעיף126(ב) לפקודה קובע כלל לפיו בחישוב ההכנסה החייבת של חברה לא תיכלל "הכנסה מחלוקת רווחים או מדיבידנד שמקורם בהכנסות שהופקו או שנצמחו בישראל שנתקבלו במישרין אוב עקיפין" מחברה אחרת החייבת במס חברות. טעמו של ההסדר האמור הוא בכך שהחיוב במס יוטל, כאמור, ממילא על בעלי המניות שיקבלו את הדיבידנד בסופה של שרשרת החברות על כן אין מקום להטיל חיוב במס על החברה המהווה אך את החוליה המקשרת בין החברה המחלקת לבין בעל המניות.

 

עיון בלשון הסעיף מגלה כי המחוקק קבע מספר תנאים להחרגת הדיבידנד מהכנסתה החייבת במס של החברה המקבלת: (א) מדובר בהכנסה מחלוקת רווחים או מדיבידנד; (ב) שמקורם בהכנסות שהופקו או שנצמחו בישראל; (ג) שנתקבלו במישרין או בעקיפין מחבר-בני-אדם אחר החייב במס חברות. הסעיף גם מחריג מגדרו הכנסה לגביה נקבע שיעור מס מיוחד.

 

על פי הוראות הפקודה, דיבידנדים שמקורם ברווחי שערוך אינם בגדר רווחים שמקורם ב"הכנסות". כפועל יוצא מכך, גם כאשר הדיבידנד הוא דיבידנד בין-חברתי, הדיבידנד מרווחי שערוך אינו מוחרג מהכנסתה החייבת במס של החברה מקבלת הדיבידנד, בהתאם לסעיף 126 (ב) לפקודה. שעה שעל לפי עיקרון המימוש, החברה המחלקת אינה ממוסה בגין עליית ערכם של נכסיה (על אף שחילקה דיבידנדים בגין עליית הערך), אין מקום לפטור את החברה המקבלת מתשלום מס בגין הכנסותיה מדיבידנדים המחולקים לה על ידי החברה המחלקת שמקורם ברווחים שטרם מוסו. לשון אחרת, מכיוון שאין מיסוי ברמת החברה המחלקת, לא חל ההסדר הקבוע בסעיף 126 (ב)הנועד כאמור למנוע אפשרות של כפל מס.

October 18, 2020

נאמנות בדיני המס ומיסוי מס אמת

מיסוי כללי

ע"מ 19528-12-10

על פי הפקודה והדין, נאמנות מהווה הסדר על פיו מחזיק נאמן בנכס לטובת נהנה, תהיה הגדרת ההסדר אשר תהיה. מכאן ניתן להסיק, כי אין משמעות רבה למונחים בהם משתמשים הצדדים והשאלה העיקרית בה צריך להכריע היא האם מבחינה מהותית מדובר בהחזקת נכס לטובת נהנה.

 

פקיד השומה מחויב למסות עסקה בהתאם למהותה האמיתית. קרי, לעשות שימוש בכלים אנטי תכנוניים, כדי להגיע אל המהות האמיתית של העסקה, תוך התעלמות מהכותרת שנתנו לה הנישומים. שימוש זה אינו חד צדדי הפועל רק לטובת רשות המיסים. פקיד השומה כרשות ציבורית מחויה בהפעלת הכלים האנטי תכנוניים כדי להגיע אל מס האמת.

 

מנגד, כאשר נישום בוחר לדווח בדרך מסוימת יש משקל רב לדרך דיווח זו, לרוב משקל מכריע שעה שהוא מבקש לתקן דיווח כדי להגיע לתוצאה מס נוחה יותר עבורו. נישומים אמורים לקחת אחריות על דיווחיהם בפרט כאשר מדובר בדיווחים שנעשו בעזרת מומחים בתחום. עליהם לשקול בכובד ראש את הדיווח מראש ולבחון את השלכותיו הפיסקאליות. הענות בלתי מושכלת מצד פקיד השומה לבקשות לתיקון דוח, תפחית ותפגע במשקל הדוחות המוגשים. יחד עם זאת, שעה שפקיד השומה נתקל בדיווח שגוי עליו לפעול לתיקון המעוות ולמסות העסקה בהתאם למהותה האמיתית ובהתעלם מאופן הדיווח השגוי גם אם שגיאה זו אינה מכוונת או מונעת משיקולים של הימנעות ממס.

October 18, 2020

הודעת זיכוי בגין חוב אבוד למע"מ – הוראת שעה (תקנות מס ערך מוסף)

מיסים עקיפים

פורסמו תקנות מס ערך מוסף (הורא תשעה מס' 3), התש"ף-2020 ("התקנות") (קישור לתקנות).

בגדרן של התקנות נקבעה הוראת-שעה לתקופה 22.3.2020–31.10.2020 לפיה בחישוב תקופת שלוש השנים הקבועה בתקנה 24א(ג)לתקנות מס ערך מוסף, התשל"ו-1976 לגבי הוצאת הודעת זיכוי בגין חוב אבוד במע"מ ("תקופת שלוש השנים") לא תבוא במניין התקופה שמיום 22.3.2020ועד ליום 31.5.2020 ("התקופה הקובעת").

זאת, בכפוף לקיומם שלשני התנאים המצטברים הבאים: (א) מועד תחילתה של תקופת שלוש השנים חל לפני תום התקופה הקובעת; (ב) מועד סיומה של תקופת שלוש השנים חל בתקופה הקובעת או בחודשיים שאחריה.

October 18, 2020

תושבות לעניין ביטוח לאומי

מיסוי בינלאומי

ב"ל 56483-05-18

רקע: בני זוג נשאו בשנת 2008 בישראל. באמצע שנת 2013 עזבו השניים ביחד עם ילידיהם את הארץ לטובת לימודי רפואה של הבעל בארה"ב. בשאלון שמלאו בני הזוג (במוסד לבטוח לאומי) לא הצהרו בני הזוג כי הם מבקשים לנתק את תושבותם יתרה מכך, באותו מועד הקימו הוראת קבע לתשלום דמי ביטוח וביטוח בריאות. בסוף שנת 2017 פנו בני הזוג בבקשה לביטוח לאומי לשלילת תושבותם רטרואקטיבית משנת 2015.  ביטוח לאומי דחה את בקשתם ואישר את ניתוק התושבות החל מסוף שנת 2017.

החלטת בית הדין: בניגוד לפקודת מס הכנסה, בחקיקה הרלוונטית למוסד ביטוח לאומי, אין הגדרה למונח "תושב ישראל". בהתאם לפסיקה, המבחן לפיו נבחן האם אדם תושב ישראל או לאו, הוא מבחן מרכז החיים, הנבדק לפי מירב הזיקות. מבחן זה מורכב משני פנים: האחד – ההיבט האובייקטיבי, בו נבדק היכן מצויות מירב הזיקות של האדם (מהבחינה הפיזית). השני –ההיבט הסובייקטיבי, בוחן מה הייתה כוונתו של האדם והיכן הוא רואה את מרכז חייו.

לעניין נטל ההוכחה, מציין בית הדין, כי העובדה שאדם מחזיק בתעודת זהות ישראלית, מעבירה את הנטל להוכיח כי אותו אדם אינו תושב ישראל, אל המוסד לביטוח לאומי. כמובן שעקרון זה פועל לשני הצדדים (כאשר אדם מחזיק בתעודת זהות ישראלית, עליו הנטל להוכיח כי אינו תושב ישראל).

לאור האמור ובהתאם לנסיבות המקרה הספציפי, קבע בית הדין, כי בני הזוג לא ניתקו את הזיקה לישראל (לא מהפן האובייקטיבי ולא מהפן הסובייקטיבי).

October 18, 2020

סיווג הוצאות מו"פ בגין פיתוח פלטפורמה בהתאם לדרישת לקוח

מיסוי הייטק

החלטת מיסוי 3569/20

1.       חברה תושבת ישראל, בעלת פלטפורמה טכנולוגית בתחום הביטוח (להלן: "הפלטפורמה").

2.       הפלטפורמה מהווה בסיס לפיתוח מודלים נוספים בהתאם לדרישות וצרכי לקוח ספציפי (ההתאמות הייחודיות לכל לקוח ולקוח כוללות כתיבת קודים ואלגוריתמים המבוצעים על-ידי צוותי הפיתוח של החברה).

3.       בהתאם לתקן IFRS 15, החברה רושמת בדוחותיה הכספיים את הוצאות הפיתוח בגין התאמת הפלטפורמה בסעיף עלות המכר וזאת מאחר והפיתוח מבוצע לפי דרישת הלקוח ועל אף העובדה שהבעלות על התוצרים נותרים בבעלות החברה ולא ניתנים ללקוח.

4.       בנוסף לאמור, החברה מצהירה כי ה- IPנשוא פעילות הפיתוח נמצא בבעלותה והיא מעניקה זכות שימוש ללקוחות אחרים בגין אותו IP.

הבקשה:

לאשר כי ההוצאות בגין פיתוח הפלטפורמה בהתאם לדרישת לקוח, ייחשבו הוצאות מחקר ופיתוח – לצורך עמידה בהגדרת "מפעל טכנולוגי מועדף" שבסעיף 51 כד לחוק לעידוד השקעות הון.

החלטת המיסוי ותנאיה:

5.      יש לבחון בכל שנת מס את מהות הפעילות נשוא הוצאות אלו ובדגש על היותה פעילות מו"פ והכל בהתאם לכללי החשבונאות המקובלים בנושא.

6.      בהתאם לאמור בסעיפי העובדות שלעיל, נקבע שהוצאות החברה שסווגו בעלות המכר מהוות הוצאות מו"פ והכל בכפוף להתקיימות מלוא ההצהרות שבסעיף 4.

October 18, 2020

מפעל טכנולוגי מועדף העוסק במתן שירותי ענן

מיסוי הייטק

החלטת מיסוי 4668/20

1.       חברה תושבת ישראל, עוסקת בפיתוח תוכנה ובמתן שירותי ענן במודל Paas(Platform as a Service) - פלטפורמת מחשוב ענן כשירות על גבי תשתיות טכנולוגיות, עצמאיות ובלעדיות שהן פרי פיתוחה של החברה ובבעלותה.

2.       התוכנה שמפתחת החברה מהווה את ליבת פלטפורמת מחשוב הענן ובאמצעותה החברה מספקת את שירותי מחשוב ענן על גבי חוות שרתים שבבעלותה. יודגש, כי כל השירותים כאמור, ניתנים באמצעות התוכנה אותה מפתחת החברה ואשר ה- IP נשוא התוכנות והמודולים נמצאים בבעלותה המלאה של החברה.

3.       הכנסותיה שלהחברה נובעות ממתן זכות שימוש ללקוחותיה בפלטפורמת מחשוב ענן בדרך של שירות PaaS . זכות השימוש משלבת בין התוכנות ובין שירותי הענן. כלל לקוחות החברה רוכשים את זכות השימוש בתוכנות וכן את שירותי הענן הנלווים לזכות השימוש בתוכנה אותה מפתחת החברה.

הבקשה:

לאשר כי המפעל של החברה הינו "מפעל טכנולוגי מועדף" וכפועל יוצא מכך, הכנסותיה מהוות "הכנסה טכנולוגית מועדפת" והכל בהתאם לסעיף51כד לחוק עידוד השקעות הון.

החלטת המיסוי ותנאיה:

4.       מפעלה שלהחברה יהיה "מפעל טכנולוגי מועדף" בכפוף להתקיימות כל התנאים המנויים בהגדרת המונח שבסעיף 51 כד לחוק. בדיקת התנאים תבוצע על כלל פעילות המפעל והחברה ובכפוף לבדיקת פעילות המו"פ שתבוצע במפעל החברה והבעלות על ה-IP נשוא התוכנה המפותחת במפעלה.

5.       הכנסותיה שלהחברה ממתן זכות שימוש בפלטפורמת מחשוב הענן תיחשבנה "הכנסה טכנולוגית" וזאת רק בגין לקוחותיה הרוכשים את זכות השימוש בתוכנות.

6.       הכנסות מלקוחות אשר יבקשו לרכוש את שירותי הענן ללא רכישת זכות שימוש בתוכנה המפותחת במפעל הטכנולוגי של החברה ושהקניין הרוחני בגינה נמצא בבעלותה, לא ייחשבו הכנסה טכנולוגית. הכנסות כאמור יחויבו במס חברות בשיעור הקבוע בסעיף 126 לפקודה ולא יזכו להטבות המס הקבועות בחוק.

October 18, 2020

מע"מ בשיעור אפס בגין שירותים לתושב חוץ

מיסים עקיפים

ע"מ 15803-02-1

[הבהרה: משמעות הטבת מס בשיעור אפס היא, כי העוסק זכאי לנכות את מס התשומות הגלום בחשבוניות וזאת למרות שהוא אינו משלם מס ערך מוסף בגין העסקה].

רקע: המערערת(חברה תושבת ישראל), הינה חברת בת של חברה זרה (אמריקאית). בתחילה העניקה המערערת לחברה הזרה שירותי מו"פ ולאחר מכן שירותי שיווק ומכירה ותמיכה ללקוחות בישראל(שרכשו את המוצר מהחברה הזרה). בגין השירות האמור, שילמה החברה הזרה למערערת על בסיס מודל Cost+.

עמדת המשיב: לשיטת המשיב (רשות המיסים), שירותי השיווק והתמיכה בלקוחות אשר סופקו על ידי המערערת לחברה הזרה, ניתנו גם לתושב ישראל בישראל בנוסף לחברה הזרה ולכן בהתאם לסייג בסעיף30(א)(5) לחוק מע"מ, המערערת אינה זכאית להטבה של מע"מ בשיעור אפס.

עמדת המערערת: לשיטת המערערת, החריג לסייג חל במקרה דנן, שכן היות ומחיר השירות הניתן לחברה הזרה מהווה חלק מערך השירותים המיובאים.

החלטת בית המשפט: סעיף 30 (א )( 5) לחוק מע"מ קובע הטבה של מס בשיעור אפס בעסקאות למתן שירות לתושב חוץ. יחד עם זאת, הסעיף קובע, כי ”לא יראו שירות כניתן לתושב חוץ כאשר נושא ההסכם הוא מתן השירות בפועל, נוסף על תושב החוץ, גם לתושב ישראל בישראל..” בהתאם לפסיקה, די בכך שקיים גם תושב ישראל שנהנה מהשירות, בכדי לשלול את ההטבה הגלומה בסעיף. עם זאת גם נקבע, כי שירות זניח או בלתי משמעותי לא ייחשב בגדר "שירות" אשר מצדיק את שלילת ההטבה של מס אפס לפי הסעיף. במקרה דנן, המערערת לא הצליחה להוכיח, כי היא עונה לדרישות החריג לסייג ומשכך דחה בית המשפט את ערעורה.

October 18, 2020

קרן ריט אמריקאית

מיסוי בינלאומי

החלטת מיסוי 5916/2

1.      חברה זרה(אמריקאית) מסוג Corporation, הוקמה בכדי לאפשר גיוס הון בבורסה בישראל. לאחר הנפק המניות בבורסה בישראל, בכוונת החברה הזרה להיות מסווגת כקרן ריט (Real Estate Investment Trust).

2.      החברה הזרה תחזיק בשותפות אמריקאית, ביחד עם אחרים (רובם אמריקאים וחלקם ישראלים). החברה הזרה עוסקת ותמשיך לעסוק בהשכרת נדל"ן מניב בארה"ב לעסקים בלבד.

3.      היות החברה הזרה קרן השקעות בנדל"ן בארה"ב, הרי שהיא תהיה תחת משטר מס מיוחד שעל פיו חלוקות מהחברה הזרה לבעלי המניות בה מתוך הכנסתה החייבת ינוכו לצרכי מס ויפחיתו את הכנסתה החייבת במס חברות בארה"ב, ואתן חלוקות יהיו חייבות במס בידי בעלי המניות.

4.      בהתאם ל TaxCode הפדראלי בארה"ב, חלוקות מהחברה הזרה לבעלי המניות בה תסווגנה כדלקמן:

§        חלוקה לבעלי המניות מתוך הכנסתה החייבת של החברה הזרה (OrdinaryIncome Capital Gain or) תסווג כדיבידנד.

§        חלוקה לבעלי מניות בסכום העולה על הכנסותיה החייבות של החברה הזרה, מסווגת כהחזר/ הפחתת הון (Return of Capital) – אשר אינה חייבת במס בידי משקיעים זרים ומפחיתה את עלות המניות לצרכי מס.

הבקשה:

5.      קביעת אופן המיסוי בישראל של:

§        חלוקות שיקבלו בעלי המניות תושבי ישראל בחברה הזרה

§        רווח ההון שייווצר לבעלי המניות תושבי ישראל ממכירת מניות החברה הזרה.

6.      קביעת אופן ניכוי המס במקור בישראל מחלוקות כאמור.

החלטת המיסוי ותנאיה

7.      מיסוי הכנסות בעלי המניות מהחברה הזרה:

§        חלוקה שמקורה בהכנסות החברה הזרה מסוג Ordinary Income, תסווג כהכנסה לפי ס'2(1) לפקודה – הכנסה מעסק, אך הכנסה זו לא תחשב כהכנסה מיגיעה אישית (אלא אם כן מילא בעל המניות תפקיד פעיל בחברה הזרה).

§        חלוקה שמקורה בהכנסות החברה הזרה מסוג Capital Gain, תסווג כהכנסה מרווח הון לפי סעיף 88 לפקודה או כהכנסה לפי סעיף 2(1) לפקודה אם מילא בעל המניות תפקיד פעיל בחברה הזרה.

§        חלוקה שמקורה בהפחתת הון של החברה הזרה, תסווג כהכנסה מרווח הון או כהכנסה מעסק (שאינה מיגיעה אישית – למעט אם בעל המניות מילא תפקיד פעיל בחברה הזרה).

§        חלוקה לבעל מניות שאינו מהותי תסווג כהכנסה מדיבידנד לפי סעיף 2(4) לפקודה.

§        חלוקה לבעלי המניות שמקורה בהכנסותיה החייבות הבלתי מחולקות של החברה הזרה תסווג בידי כלל בעלי המניות כהכנסה לפי סעיף 2(4) לפקודה.

§        רווח הון ממכירת מניות החברה הזרה, תסווג כרווח הון.

8.      הוראות לעניין ניכוי מס במקור

§        האחראים על הניכוי במקור הם חברי הבורסה בישראל.

§        בחלוקת הכנסות מהחברה הזרה לבעלי המניות, חברי הבורסה ינכו מס במקור בהתאם לדין (ללא תלות בסיווג ההכנסה).

§        כנגד סכום ניכוי המס במקור, חבר הבורסה יהיה רשאי לתת זיכוי בגין סכום המס הזר ששולם בפועל לשלטונות בארה"ב בגין הכנסת החברה הזרה המחולקת לבעל המניות ובכפוף לתנאים המפורטים בהחלטת המיסוי.

נבהיר, כי במסגרת החלטת המיסוי ניתנו גם הוראות לעניין זיכוי המס וחובות הדיווח.

October 18, 2020

דיווח כוזב למס שבח

מיסוי פלילי

ע"פ 8934-02-19

רקע: המערער, עורך דין אשר בתקופה הרלוונטית לכתב האישום עסק, בין היתר, בנדל"ן. לאור עיסוקו טיפל המערער בנכסי המקרקעין השייכים לחמתו (הנאשמת 2). בשנת 2010 מכרה החמה דירת מגורים בפטור ממס שבח. בשנת 2012 מכרה החמה דירה נוספת שהייתה בבעלותה, גם על דירה זו נתבקש פטור ממס שבח [הבהרה: בשנים האמורות היה ניתן למכור דירה בפטור אחתל -4 שנים]. יובהר, כי המערער דיווח בשם חמותו על העסקאות לרשות המיסים.

החלטת בית המשפט: המערער הורשע כדין בעבירה של מעשה מרמה במטרה להתחמק מתשלום מס ובעבירה של עזרה לאחר להתחמק מתשלום מס. אין מחלוקת כי המערער הגיש לרשויות המס, בשם חמותו, כעורך דין המייצג אותה בעסקת מקרקעין, דיווחים לא נכונים. צדק בית משפט קמא (שלום) שלא קיבל את גרסת המערער כי טעה טעות בתום לב בדיווחו. קביעותיו של בית משפט קמא, מעוגנות היטב בחומר ראיות. מילוי הטפסים אינו אקט טכני בלבד אלא מילוי הנתונים אודות מכירת דירת מגורים מזכה בפטור הם לב ליבו של הדיווח לרשויות המס. טעות בשני טפסים שונים אינה סבירה, אינה הגיונית ואינה עולה בקנה אחד עם מעשיו ומחשבתו של המערער כעורך דין העוסק בתחום הנדל"ן.

October 18, 2020

מתי יאשר בית המשפט הגבלת דיון בערעור רק לעסקאות שמעבר לאלו שנקבעו בפסק דין פלילי?

מיסוי פלילי

ע"מ 40156-04-16

מטרת סעיף 42א לפקודת הראיות היא לחסוך בזמן שיפוטי יקר ובזמנם של העדים, על ידי ייתור הצורך בשמיעת ראיות בהליך אזרחי לאחר שאלה כבר הובאו במסגרת ההליך הפלילי וניתנה הכרעה על בסיסם. נדגיש, כי בסמכות בית המשפט להתיר הבאת ראיות סותרות ( לבקשת המערער - מטעם מיוחד שירשם) כאשר רשות זו ניתנת בנסיבות מיוחדות וחריגות, קרי – כאשר עלולה להיגרם תוצאה בלתי מוצדקת בעליל או כזו המקפחת קיפוח קשה את גרסת המערער.

 

תקנה 191 לתקנות סדר הדין האזרחי, מסמיכה את בית המשפט ליתן פסק דין חלקי כאשר נמצא כי חלק מן המחלוקת שהובאה לפניו בשל למתן פסק דין. כאשר בית המשפט סבור כי השאלות העומדות להכרעה במסגרת פסק הדין החלקי התבררו ואין מקום לסבור כי המסקנות או הממצאים בקשר אליהן עשויים להשתנות בהמשך המשפט, אז מתקיימות הנסיבות המצדיקות מתן פסק דין חלקי. יישום האמור מאפשר צמצום גדר המחלוקת בין הצדדים, כך שהמשך ניהול ההליך יהיה יעיל וממוקד יותר.

October 18, 2020

התיישנות בשל אי שידור שומה למערכת שע"מ

מיסוי כללי

רע"א 4233/20

בדין לא נקבע, כי כל עוד לא שודר צו השומה למערכת שע"מ, טרם התקבלה החלטה "בצו שבכתב" (בהתאם להוראות סעיף 152(ב) לפקודה). אלא, כי אין די בקבלת החלטה על ידי פקיד השומה במועד הקבוע בסעיף, מבלי שזו נשלחה כלל אל הנישום. קרי – מרוץ הזמנים להתיישנות השומה, יקטע רק כאשר החלטתו של פקיד השומה תועבר לידיעת הנישום. וזאת בכדי לצמצם את חוסר הוודאות המשפטית בו שרוי הנישום, כל עוד טרם ניתנה החלטה בעניין שומתו.

October 18, 2020

מועדים להגשת השגה וערעור לבית המשפט

מיסוי כללי

ע"מ 27444-09-19

סעיף 150(א) לפקודת מס הכנסה קובע, כי השגה על השומה תוגש תוך 30 ימים מיום  המצאת הודעת השומה, אלא אם הוגשה בקשה להארכת המועד, וזו אושרה מטעם מוצדק. להשלמת התמונה, נציין, כי סעיף 153לפקודת מס הכנסה קובע את זכותו של נישום לערער בפני בית המשפט המחוזי על החלטת המשיב בהשגה. תקנה 2 לתקנות בתי המשפט (ערעורים בענייני מס הכנסה) קובעת, כי ערעור על החלטת המשיב בהשגה יוגש בתוך 30 ימים ממועד מתן ההחלטה.

 

מן האמור עולה, כי פקודת מס הכנסה מתווה בהוראותיה את הליך השומה, שתחילתו בהגשת הצהרת הנישום, המהווה את שומתו העצמית, המשכו בהודעת שומה שמוציאה רשות המיסים וסופו בזכותו של הנישום להגיש השגה על הודעת השומה (בתוך 30 ימים) ובמקרה הצורך להגיש ערעור – בתוך 30 ימים ממועד המצאת ההחלטה בהשגה.

October 18, 2020

האם בעלים של דירה מגורים זכאי להקלה במס רכישה (הניתנת לדירה יחידה) על רכישת 20% מדירה נוספת?

מיסוי מקרקעין

ו"ע 28079-10-15

סעיף 9(ג1ג)(3) לחוק מיסוי מקרקעין (להלן: "החוק"),קובע שיעורי מס נמוכים על מי שרוכש את דירתו היחידה (וזאת בניגוד למי שרוכש דירה נוספת). מטרת הסעיף היא בעיקרה סוציאלית – התחשבות ביכולת הכלכלית של הרוכש. על האמור יש להוסיף, כי סעיף 9(ג1ג)(4)(א) לחוק קובע, כי יש לראות בדירה הנרכשת את דירתו היחידה של הרוכש גם אם יש לו (בנוסף) חלק בדירה אחרת שאינה עולה על 1/3.

 

מנוסח החוק עולה בבירור, כי על הדירה, שבגינה מבוקש שיעור מס רכישה החל על דירה יחידה, להירכש לאחר רכישת חלק הדירה שאינו עולה על שליש, ולא להפך. קרי – מדובר על מצב בו חלק הדירה שאינו עולה על שליש כבר מצוי בבעלותו הקודמת של הרוכש, בטרם רכש את דירת המגורים שבגינה הוא מבקש את הטבת המס.

 

האמור מלמדנו, כי סדר רכישות הדירות הוא המבחן הקובע לזכאות בהטבת המס ולא מבחן התוצאה הסופית (שבשני המקרים זהה).

October 18, 2020

משיכת כספים מחברה – דיבידנד או הלוואה?

מיסוי תאגידים

ע"מ 67285-01-18

סיווג כספים שקיבל בעל מניות מהחברה (דיבידנד או כהלוואה) היא משמעותית. על פי רוב, יש לבחון את תנאי המשיכה ומאפיינה ובהתאם לכך לסווגה. סיווג זה הוא מהותי, שכן אם המשיכה מסווגת כהלוואה אזי יש להשיבה לנותן ההלוואה (בהתאם לתנאי ההלוואה). ואילו אם המשיכה מסווגת כדיבידנד, לא נדרשת השבה.  נדגיש, כי על משיכת כספים כהלוואה אין חיוב במס(אך יש לזקוף, למקבל הלוואה, הכנסה בגין "ריבית רעיונית" שכן המדובר בהלוואה "מוזלת"). מנגד אילו המשיכה מסווגת כדיבידנד יחויב היחיד במס.

 

לסיכום נציין, כי משיכת כספים בחברה וסווגה, עלול להביא לניצול לרעה בקרב בעלי שליטה בחברות שאינן ציבוריות. עניין זה קיבל תשומת לב בפסיקה באמצעות הלכה הקובעת, כי כספים שנמשכו מחברה ולא הושבו לה, הם בגדר הכנסה פירותית שיש לסווגה בהתאם לסעיף 2 לפקודה.

September 11, 2020

שחרור רכוש תפוס

מיסוי פלילי

בש"פ 1093/20

רקע: המבקשים חשודים בעבירות הלבנת הון, ניהול הימורים וארגונם, קשירת קשר לפשע ועבירות מס. בחודש אפריל 2019 נתפס רכושם: דירות, כלי רכב וכספים. בחודש יוני 2019, קבע בית משפט השלום שאין לשחרר את מרבית התפוסים (בית המשפט עיין בחומר והגיע למסקנה כי קיים חשד סביר לביצוע העבירות). לטענת המשיבה העבירות נשוא ההליך הולידו למבקשים רכוש בשווי כ 6 מיליון ₪ וכי שווי התפוסים קטן מסכום זה. לאור האמור קבע בית המשפט, כי יש הצדקה להותיר את הרכוש התפוס למעט כלי רכב אחד (בכפוף להפקדת 30%ממחירו וכן תנאים נוספים). בחודש אוקטובר 2019 נענה בית המשפט לבקשת המבקשים לשחרור 25,000 ₪ שנתפסו וזאת בשל התנהלות המשיבה שגרמה לדחיית הדיון ולהתמשכות ההליכים. בדצמבר 2019 הורה בית המשפט (לאור אי חיזוק עדויות בשלב זה ובחינת הודעות שנגבו עד עתה, כי שווי הרכוש שהושג בעבירות הינו נמוך מ -6 מיליון ₪ והסיכוי לחלט בתום ההליך נמוך אף מסכום זה) לשחרר כלי רכב, חשבונות בנק וכספים אחרים, ולהאריך את החילוט של הדירות וחלק מהכספים ב-150 ימים נוספים. על החלטת בית המשפט הוגש ערר לבית המשפט המחוזי מטעם המשיב. בית המשפט המחוזי קיבל את ערר המשיב וקבע, כי את פוטנציאל החילוט יש לגזור מ"שווי העבירות", וכי אין מקום להפחית מפוטנציאל זה לאחר שנקבע, כי בעניינו שווי התפוסים נמוך גם מ"שווי העבירות" העדכני, ועל כן אין לשחרר דבר ממנו. על החלטת בית המשפט המחוזי הוגשה בקשת רשות לערעור.

השאלה המשפטית: אם פוטנציאל החילוט שווה ל"שווי העבירות", או שניתן לקבוע אותו גם בהתחשב במשקל הראיות?

החלטת בית המשפט העליון: בית המשפט דוחה את בקשת רשות הערעור בקבעו, כי בבקשה לחילוט זמני של רכוש בגין חשד לעבירת הלבנת הון על בית המשפט לבחון בשלב ראשון את דבר קיומן של ראיות לכאורה מספיקות,ובשלב שני אם הן מקימות סיכוי סביר לכך שהחשוד יורשע בעבירות המיוחסות לו ולכך שיהיה ניתן לחלט את רכושו ("פוטנציאל חילוט"). החילוט בסוף ההליך ייקבע לפי"שווי העבירות", ובהתאם לכך יש לחשב את הערך המרבי של הרכוש הנתון לחילוט זמני. בשלב שלישי יש לבחון אם החילוט המבוקש מידתי, למשל על דרך של בחינת חלופות לו.

בשלב של קביעת"פוטנציאל החילוט" מתבררת סוגיית הסיכוי הסביר להרשעה ולחילוט בתום ההליך הפלילי. כחלק מכך מעיין בית המשפט בראיות ומעריך את יכולתן (כפי שהיא נחזית לכאורה בשלב זה) להביא להרשעה ואת "שווי העבירות" המתגלות מהן. בחינה זו נערכת בהיבט תוכן הראיות בלבד, ולשיקולים בדבר קצב איסוף הראיות אין ככלל השפעה עליה. יחד עם זאת, קביעת "שווי העבירות" אינה סוף פסוק, ועל בית המשפט לבחון שיקולים נוספים בהחליטו איזה רכוש לחלט. בין היתר, ניתן לשקול גם את דיות הראיות – אולם לא לשם חישוב"שווי העבירות", אלא כדי להכריע מה ראוי לחלט מתוך הרכוש שמגיע כדי שוויזה. הדרישה להוסיף ראיות בשל התמשכות ההליך מקומה אולי בשלב הבא, בדיקת המידתיות, אולם הערכאות שלפניי לא נדרשו לסוגיה זו. אם יש למבקשים טענות בנוגע אליה,הן שמורות להם. במצב הדברים האמור עולה"שווי העבירות" על שווי התפוסים, ומשבית משפט השלום לא קבע טעם אחר לשחרור חלק מהרכוש, לא היה מקום להורות על כך.

September 11, 2020

האם הגשת השגה נפרדת מחייבת את מנהל מיסוי מקרקעין להחליט בעניינה של העוררת הספציפית?

מיסוי מקרקעין

ו"ע 62332-08-18

עמדת העוררת: לטענת העוררת הגשת ההשגה בנפרד מיתר הרוכשים, ניתקה את עניינה מעניינם, על כל המשתמע מכך, לרבות בנוגע להארכות המועד המוסכמות למתן החלטה בהשגה הכללית (שהוגשה על ידי יתר הרוכשים).

החלטת וועדת הערר ככל שסברה העוררת שהיא מתנהלת במסלול נפרד מקבוצת הרוכשים בנושא מס רכישה, היה עליה לבקש ארכה משלה להגשת השגה ולא להישען על זו שהתבקשה על ידי ב"כ קבוצת הרוכשים. יובהר כי, כלפי רשות המיסים העוררת הייתה כלולה בהשגה הכללית שהוגשה וכי לא נמסר לרשות המיסים כל דבר מפורש הסותר את הכללת העוררת בהשגה הכללית כאמור. גם מנוסח ההשגה הנפרדת לא ניתן ללמוד על ניתוק מוחלט מן הקבוצה ומן ההשגה הכללית שהוגשה יום לפני שהוגשה ההשגה הנפרדת, שהרי כבר בפתח ההשגה הנפרדת נאמר "כי השגה זו מצטרפת להשגה הכוללת שהוגשה מטעמה של קבוצת הרכישה ולרבות כל הנימוקים המפורטים בהשגה הכללית". משעה שהשגתה הנפרדת של העוררת תוארה על ידיה כ"מצטרפת"להשגה הכללית ואף נאמר כי נימוקי ההשגה הנפרדת "יתווספו ויצטרפו"למכלול הנימוקים הכלליים המופיעים בהשגה הכללית, אזי כרכה העוררת את גורלה עם גורל הקבוצה, בכפוף לשקילת הנימוקים הפרטניים והמיוחדים שהעוררת ביקשה להעלות לגבי עצמה. לאור האמור דוחה וועדת הערר את טענת העוררת.

September 11, 2020

תוספת הכנסה המתבססת על חוות דעת כלכלית המיוחסת כדיבידנד לבעלי המניות על פי חלקם

מיסוי תאגידים

ע"מ 30567-02-16

רקע: שלושת המערערים היו בעלי מניות בחלקים שווים בשתי חברות אשר עסקו בתחום המזון: ניהול מסעדה, דוכן מכירה ואולם אירועים. המשיב (פקיד שומה חדרה) פסל את ספרי החברות והוציא להם שומה על פי מיטב השפיטה – המשיב קבע לחברות תוספת הכנסה המתבססת על חוו"ד כלכלית וראיות בדבר היקף הרווחים (האמיתי לשיטתו) של החברות. בנוסף קבע המשיב, כי תוספת ההכנסה של החברות יש ליחס כדיבידנד לבלי המניות לפי חלקם היחסי בחברות.

טענת המערערים: המשיב שגה עת קבע, כי את תוספת ההכנסה של החברות ניתן לייחס לבעלי המניות כדיבידנד. לטענתם,מעולם לא התקבלה החלטה על חלוקת דיבידנד וכי ככל שיקבע כי לחברות הכנסות נוספות שלא דווחו, יש לחייב בגינן רק את החברות.

טענת המשיב: לטענת המשיב, הואיל וההכנסות העודפות לא מצאו דרכן לחשבונות החברות ולדיווחי החברות על הכנסות, יש לקבוע, כי החברות העבירו את ההכנסות העודפות לבעלי המניות.

החלטת בית המשט: פקודת מס הכנסה מכירה בחלוקת רווחים לבעלי המניות כמקור לחיוב במס (סעיף 2(4) לפקודה). תכלית ההוראות בדבר מיסוי דיבידנד היא למסות חלוקת רווחים שכבר שולם

עליהם מס על ידי החברה ואשר אינם בבחינת תקבול הוני. לפיכך, קבע המחוקק כי חלוקה זו תחויב במס מופחת. במקרה דנן, זקיפת הכנסות החברה לבעלי המניות נועדה להתאים את המס למציאות ולפיה הכנסות החברה הועברו כטובת הנאה לבעלי המניות. יש לציין, כי העברת ההכנסות כדיבידנד לבעלי המניות, יכולה להיעשות בדרכים שונות והעדרה של החלטה על חלוקה כנדרש לפי סעיף 302 לחוק החברות אינה שוללת את האפשרות שהעברת הכספים או הנכסים לבעלי המניות תוגדר חלוקת דיבידנד לצורך חבות המס. לאור האמור קבוע בית המשפט, כי קביעת המשיב,הינה הגיונית ומתחייבת מכלל הראיות ועל כן דוחה בית המשפט את עמדת המערערים.

September 11, 2020

ההבחנה בין הלוואת בעלים להזרמת הון

מיסוי תאגידים

ע"א 9025/17

רקע: שני יחידים (להלן: "קבוצת היחידים"), חברו למיזם של רכישה ושיפוץ מבנה בגרמניה (להלן: "המיזם"). בשלב מסוים החליטו קבוצת היחידים לצרף למיזם שתי חברות כשותפות ביחס של 70% לקבוצת היחידים ו-30% לחברות. שני הצדדים השקיעו כספים במיזם (בהתאם ליחס הבעלות), עד שבשלב מסוים החליטו חברות לנטוש את המיזם והפסיקו להשקיע בו. מנגד קבוצת היחידים המשיכה להשקיע במיזם – מה שהוביל לשלילת האחזקות של החברות במיזם, כך שכיום אין הם שותפות במיזם.

השאלה המשפטית: האם לחברות עומדת הזכות להשבת השקעותיה במיזם (להבדיל מהזכות ליטול חלק ברווחי המיזם)?בכדי לענות לשאלה זו נדרש בית המשפט, בין היתר, לבחון את סיווגם של הכספים שהושקעו על ידי החברות – האם כהלוואה (כטענת החברות) או כהון (כטענת קבוצת היחידים).

החלטת בית המשפט: המעמיד הלוואה, ובכלל זה הלוואת בעלים,לטובת החברה זכאי לדרוש את השבת הכספים שהעמיד, בצירוף הצמדה וריבית, על פי תנאי הסכם ההלוואה. לעומת זאת, בעל מניות המזרים הון לחברה אינו זכאי לדרוש מהחברה את בחזרה את הכספים שהשקיע, וכנגד זאת עומדות לו זכויות מכוח היותו בעל מניה, כדוגמת הזכות לקבל דיבידנד, ככל שיוחלט על חלוקתו, והזכות היחסית לערך השיורי שייוותר לאחר פירוק החברה ופירעון חובותיה. בנוסף יש לציין, כי מעמדו של בעל מניה שהשקיע בחברה באמצעות הלוואת בעלים הוא כשל כל נושה אחר (בכפוף לאפשרות הקיימת מכוח סעיף6(ג) לחוק החברות – דחיית החזר החוב של החברה כלפי בעל מניה (הנושה) לתחתית סדר הנשייה). מנגד, בעל מניה שהשקיע בהון החברה הוא בעל נחיתות מובנית, שכן הוא זכאי רק לחלק השיורי שיוותר, אם יוותר, מקופת החברה לאחר שייפרעו חובות כלל הנושים. גם מבחינת דיני המס ישנה הבחנה חשובה בין הלוואה להזרמת הון. בעוד ריבית המשולמת על הלוואה, ובכלל זהה להלוואת בעלים, מהווה הוצאה המותרת לחברה בניכוי. ומנגד, נותן ההלוואה חב בתשלום מס רק בגין הריבית שתתקבל. לעומת זאת, חלוקת דיבידנד (לרבות דיבידנד בפירוק) אינה מהווה הוצאה המותרת בניכוי לחברה, וקבלתו על ידי בעל המניות חבה בתשלום מס ביחס למלוא הסכום המתקבל. על מנת לבחון האם ההשקעה על ידי החברות היא על דרך של הלוואת בעלים או של על דרך של הזרמת הון, עלינו להכריע בהתאם לכללי הפרשנות הנהוגים בדיני החוזים קרי – עלינו לבחון מהו אומד דעת הצדדים בעניין זה, במועד בו התקשרו בהסכמים מכוחם בוצעו השקעות החברות. במקרה דנן, ההסכמים שניסחו הצדדים, שהיא בעלת משקל כמעט מכריע בהסכמים עסקיים כמקרה שלנו, מעידים כי החברות וכמו כן קבוצת היחידים העמידו את השקעותיהם במיזם כהלוואות בעלים שניתנו למשיבה. יש להבהיר, כי הסוגיה הדיונית בפס"ד רחבה מסקירתנו לעיל.

September 11, 2020

עיקול לפי סעיף 194 לפקודת מס הכנסה

מיסוי כללי

ת"א 6153-12-19

סעיף 194 לפקודת מס הכנסה, הדן בגביית מס במקרים מיוחדים, קובע חריג לכלל שלפיו לא ישולם המס השנוי במחלוקת לפקיד השומה, אלא יוותר בידי הנישום וזאת עד תום בירור המחלוקת השומתית (סעיפים 183-184 לפקודה). על פי סעיף 194, בידי פקיד השומה "במקרים מיוחדים", לדרוש את תשלום המס במחלוקת, עוד בטרם הפכה השומה לסופית (ובכלל זה – עוד בטרם התבררו טענות הנישום בפני פקיד השומה או הערכאה השיפוטית). בנוסף קובע הסעיף, כי ככל שלא ניתנה ערבות להבטחת תשלום המס, בידי פקיד השומה להגיש בקשה לבית המשפט בבקשה למתן צווי עיקול או צווי תפיסה. בהתאם לפסיקה,השימוש בסעיף 194 לפקודה יתאפשר רק במקרים חריגים המצדיקים שינוי מהכלל וצווים מכוחו יינתנו במתינות, באיפוק ובזהירות. ובלשון הפסיקה "רק כאשר החשש לגבייה הוא מובהק וממשי והשומה על פניה סבירה ומבוססת. כאמור המס העולה מהלכות בית המשפט העליון בנדון הוא מסר של צמצמום ואיפוק בהפעלת המכות...".

הלכה למעשה, הסעד הזמני על פי סעיף 194 בפקודה יינתן בהתקיים שני תנאים: התנאי הראשון -  קיומה של שומה סבירה,ובלשון בית המשפט העליון בפרשת חכמי, אל לשומה להיות שרירותית, ועליה לעמוד בביקורת בית המשפט (נציין, כי בדיקת השומה בשלב זה, הינה בדיקה הבוחנת את סבירותה הלכאורית של השומה, והיא אינה בדיקה מדוקדקת של רכיבי השומה, בדיקה העתידה להיערך בהליכי השומה והערעור הרגילים). התנאי השני - קיומו של חשש סביר שהמס לא ייגבה,"משום שיש בדעתו של אדם פלוני לצאת מישראל, או מחמת סיבה אחרת". בהלכה הפסוקה בואר כי החשש שהמס לא יגבה, אשר יצדיק נקיטת הליכים מכוח הסעיף צריך שיהיה חשש ממשי. חשש כאמור יכול להילמד מהתנהגות קודמת של הנישום – באופן כללי ובפרט כלפי שלטונות המס – והן מטיב נכסי הנישום,נזילותם ושווים ביחס לחבות המס הנטענת.

September 11, 2020

השכרת נדל"ן כעסק? ביטול רטרואקטיבי לעוסק מורשה

מיסים עקיפים

ע"מ 27953-11-18

רקע: המערערת הגישה בקשה למשיב (מנהל מס ערך מוסף – תל אביב) לביטול רטרואקטיבי של רישומה כעוסק, וזאת לאור כך שתוכניתה העסקית להקים בית מלון, לא יצא אל הפועל. נציין, כי המערערת נרשמה כ"עוסק" ורכשה בניין כדי להופכו לבית מלון, אך בעקבות תיקון חקיקה שנקבע כהוראת שעה, הדבר כשל. עוד נוסיף, כי המערערת השכירה חלק מהבניין שרכשה.

עמדת המערערת: לטענת המערערת הכנסתה מהשכרת הבניין הינה הכנסה פאסיבית, שכן אין המדובר במהלך עסקיה,שכאמור לא יצאו אל הפועל.

עמדת המשיב: לטענת המשיב יש לדחות את בקשת המערערת, שכן המערערת הציגה מצג בפני רשויות המס כאלו ישלה פעילות עסקית, וההשכרה של הבניין מצדיקה את הותרת המערערת כ"עוסק".בנוסף טוען המשיב, כי כישלונה של המערערת בהגשת חזונה, אינו מצדיק ביטול רטרואקטיבי של רישומה כעוסק.

החלטת בית המשפט: המערערת אינה חולקת על כך כי נכון לתחילת פעילותה העסקית , היא ביקשה להקים עסק שלמלונאות. במצב דברים זה, בצדק היא דיווחה על פעילותה כפעילות עסקית, שכן לכך היו  פניה והיא נקטה פעולות של ממש להגשמת מטרה זו, אשר נראתה סבירה באותה העת. אלא שאז נקבע חוק התכנית הכלכלית. כתוצאה משינוי זה, המערערת לא החלה כלל בביצוע הפעילות העסקית שתכננה. במצב דברים חריג זהו לאחר שבית המשפט הגיע למסקנה,  כי ההשכרה שביצעה המערערת אינה עולה כדי עסק, אין זה אלא מן ההגינות לאפשר למערערת לעמוד על כך כי היא תמוסה בהתאם למציאות שהתרחשה בפועל ולא בהתאם לרחשי ליבה אשר כלל לא  התממשו.

במקרה כגון זה, אין כל טענה של חוסר תום לב מצד המערערת ושינוי הנסיבות החיצוני שנגזר  עליה, מצדיק שלא לגזור עליה מניעות. אף השתק שיפוטי אין לו מקום כאן. המערערת אינה מתנערת מהמצג שהציגה בשעתו, אלא שבצדק היא טוענת כי בדיעבד מתברר כי מצג זה נבע מתקוות שלא התממשו. לאור האמור, בית המשפט מקבל את ערעור המערערת וקובע, כי עליה להשיב את מס התשומות שניכתה ומנגד היא זכאית לקבל את מס העסקאות עליהן דיווחה. בנוסף, לאור כך שהשכרת המבנה אינה פעילות עסקית, המערערת אינה זכאית לקזז את הפסדיה כנגד הכנסה זו.

September 11, 2020

התיישנות בהוצאת צווים

מיסוי כללי

ע"מ 40606-04-17

רקע: בשלהי שנת 2015 הוצאה למערערת שומה על פי מיטב השפיטה לשנות המס 2011-2012. בחלוף כחודש ימים הגיש רו"ח של המערערת השגה על השומה, ללא פירוט או נימוקים (השגה כללית).המשיב (פקיד השומה), לא קיבל את ההשגה היות ואינה מנומקת. לאור החלטת המשיב ביום21.3.16 הגיש רו"ח השגה נוספת (הפעם מנומקת). ביום 7.7.16 התקיים דיון בהשגה וביום 8.3.17 התקיים דיון נוסף. היות והצדדים לא הגיעו להסכמות, ביום 20.3.17הוציא המשיב שומה בצו למערערת. וביום 27.3.17 השומה שודרה למחשב שע"מ (מערכת המחשוב של רשות המיסים). לאור האמור הגישה המערערת בקשה לקבלת הערעור על הסף.

עמדת המערערת: לטענתהמערערת יש לקבל את הערעור על הסף קרי – לבטל את הצווים שהוא המשיב ולראות בהשגת המערערת כאלו התקבלה.

עמדת המשיב: לטענת המשיב, הצווים הוצאו במועד ואף רו"ח של המערערת אישר בכתב כי השומות התקבלו על ידו ביום 20.3.17 (בין היתר התקבל גם פירוט נימוקי השומה, דרך בניית השומה,סכום ההכנסה החייבת ואת סכום קרן המס הנובע מהשומה). על כן, דינה של בקשת המערערת להידחות.

החלטת בית המשפט: סעיף 152(ג)לפקודה קובע כי אם בתום שנה מיום שהוגשה השגה או בתוך 4 שנים מתום שנת המס שבה נמסר הדו"ח לפי סעיף 131 לפקודה (לפי המאוחר מבניהם) לא השתמש פקיד  השומה בסמכויותיו לפי סעיף 152(ב) לפקודה (קביעת השומה בצו שבכתב), יראו את ההשגה כאילו התקבלה. השימוש בסמכות המשיב על פי סעיף152(ג) לפקודה כולל את החובה לשלוח את השומה לנישום. על פי ההלכה, המועד הקובע לצורך בחינת השלמת מלאכת השומה הוא מועד משלוח השומה. יש לציין, כי המועד הקובע הוא מועד משלוח השומה ולא מועד הגעתה לידי הנישום. עוד נקבע, כי משלוח נימוקי השומה בלבד, אשר אינו כולל את סכום המס לתשלום, אינו עוצר את מרוץ ההתיישנות ורק העברת הודעת שומה חתומה לנישום עוצרת את מרוץ ההתיישנות.

במקרה דנן, המשיב קיבל את החלטה להוציא השומה במועד (בטרם חלפה שנה מיום הגשת ההשגה). כמו כן, השומה נשלחה למערערת ולרו"ח (המייצג) במועד. עלכן, המשיב עמד בדרישות הדין. לעניין שידור השומה בשע"מ מציין בית המשפט, כי לא היה ניתן לשדר את השומה היות וננקטו עיצומים בשע"מ ולכן שידור השומה במחשב בוצע לאחר תקופת ההתיישנות. בנקודה זו מוסיף בית המשפט וטוען, כי בפסיקה כלל לא נקבע כי על המשיב לשדר השומה למחשב לצורך עמידה בהפעלת סמכותו כדין להוצאת שומה –אין קביעה של המחוקק כי מועד שידור השומה למחשב הוא המועד הקובע להפעלת סמכותו שלפקיד השומה. לאור האמור דוחה בית המשפט את בקשת המערערת לקבלת הערעור על הסף.

September 11, 2020

שווי המכירה לעניין מס רכישה

ו"ע 13327-06-18

מיסוי מקרקעין

השאלה המשפטית: מהו שיעור מס הרכישה שיש לשלם בגין הסכם רכישת מניות, בהתאם להוראות חוק מיסוי מקרקעין?

רקע: חברה פלונית הינה "איגוד מקרקעין" כמשמעות מושג זה בחוק מיסוי מקרקעין, בעלת קרקע שבעבר הייתה מיועד לחקלאות בעקבות החלטה של רשות מקרקעי ישראל שונה ייעודה לבניה. כפועל יוצא מהאמור,הקצאת מניות מהחברה מהווה "פעולה באיגוד מקרקעין" החייבת במס רכישה.

טענת העוררת: יש לקבוע את שווי עסקת המניות בחברה לפי שווי המקרקעין בייעודם החקלאי.

טענת מנהל מיסוי מקרקעין: יש לקבוע את שווי העסקה בהתאם לייעוד החדש של הקרקע ובהתאם לשווי שנקבע לצורך דמי ההיוון.

החלטת הוועדה: יום רכישת המקרקעין על ידי החברה, בייעודם החדש, הוא יום אישור העסקה על ידי רמ"י. חוק מיסוי מקרקעין מטיל מס על עסקאות בזכויות במקרקעין, דהיינו בעלות או חכירה, וגם אם הגדרתה הרחבה של"מכירה" כוללת בתוכה עסקה מסוג אופציה, עדיין השווי שיש לבחון, ובהתאם לכך למסות, הוא זה של המקרקעין גופם ולא של איזו זכות הנגזרת מהם. יתר על כן,ועיקר, גם אם היה מקום להתייחס לזכות שבידי החברה כזכות מסוג אופציה, וגם אם במקרה הרגיל, ובהעדר הוראת חוק מפורשת וספציפית, היה מקום לקבוע את שוויה של אותה זכות אופציה, הרי שבא סעיף 19(3) לחוק ומשמיענו כי ככל שמדובר בעסקאות עם רמ"י, די באישור העסקה על מנת לראות במקרקעין כנרכשים על ידי החברה וכמצויים בידה לצורך מס. לאור כל האמור דוחה וועדת הערר פה אחד את הערר.

September 11, 2020

דיבידנד בידי חברה לתועלת הציבור

ע"מ 50189-02-17

מיסוי תאגידים

רקע: בשנת 1971 הוקמה קרן למען קידום מטרות חברתיות וציבוריות בישראל, כחברה לתועלת הציבור שאינה רשאית לחלק רווחים לבעלי מניותיה (להלן: "הקרן"). במהלך השנים קיבלה הקרן דיבידנדים בסכומים משמעותיים מהחברות שבהן החזיקה והיא חילקה אותם כתרומות לצורך קידום המטרות שלשמן הקומה.

טענת המשיב (פקיד שומה ירושלים 3): הכנסות הקרן מדיבידנד אינן פטורות ממס מכוח סעיף 9(2) לפקודה – פטור ממס למוסד ציבורי,היות וחברת הבת שחילקה דיבידנד הינה עוסק החייב במס ובשליטת הקרן. על כן יש לחייב את הקרן במס על הדיבידנד שקיבלה בהתאם להוראות סעיף 125ב לפקודה. בנוסף נטען על ידי המשיב, כי אין המדובר בדיבידנד בין-חברתי פטור (סעיף 126 לפקודה) ובכלל שסעיף126 לפקודה לא חל בעניינו שכן סעיף 125ב הדן באופן ספציפי בדיבידנד לא פטור המתקבל על ידי מוסד ציבורי גובר.

טענת המערערת: לעמדת המערערת, הכנסתה מדיבידנד פטורה ממס בהתאם להוראות סעיף 9(2)(א) לפקודה בשל היות ההכנסה של מוסד ציבורי, שלא הושגה מעסק שהוא עוסק בו או מדיבידנד ששולמו לו על ידי חברה שבשליטתו.

החלטת בית המשפט: סעיף 9(2)(א) לפקודה קובע, שהכנסה שלמוסד ציבורי תהיה פטורה ממס אם לא הושגה מעסק שהוא עוסק בו, או מדיבידנד ששולמו על ידי חברה שבשליטתו. ההכנסה שבמחולקת בעניינו, אינה נובעת מעסק של המוסד הציבורי אלא מההכנסה מדיבידנד ששולמו לקרן מהחברות שבשליטתו. על מנת שהקרן תהיה חייבת במס הכנסתה זו, יש להוכיח כי הקרן שולטת בחברה, וכי החברה עוסקת בעסק. הקרן מחזיקה בזכות לקבל 25% מיתרת נכסי החברה בעת פירוקה (לאחר סילוק חובותיה) ולכן מתקיימת בעניינה החזקה הקבוע בסעיף 1 להגדרת המונח "שליטה" ועל כן ובהתאם לסעיף9(2)(ב) לפקודה, יש לראות בקרן כמי שביכולתה לכוון את פעילותה של החברה קרי - בעלת שליטה בחברה. יוער, כי המדובר בחזקה הניתנת לסתירה, אך הקרן לא עמדה בנטל לסתור טענה זו. עתה פונה בית המשפט לבחון האם יש לחייב את הקרן במס על הדיבידנד ואם כן באיזה שיעור. סעי, 2(4) לפקודה מהווה את מקור לחיוב הקרן במס על הכנסה מדיבידנד. ביחס לשיעור המס החל על הקרן, הרי שזה קבוע בסעיף 125ב המורה כי על אף האמור בסעיף126 לפקודה שיעור המס על הכנסה מדיבידנד לא פטור בידי מוסד ציבורי 25%. בית המשפט מדגיש, כי ההקלות במיסוי מוסד ציבורי שנקבעו בסעיף 9(2)(א), מהוות דין מיוחד ביחס להוראת הדין הקבוע בסעיף 126(ב) לפקודה. בהתאם לכלל הפרשני לפיו דין מיוחד גובר על הדין הכללי, צריך להעדיף את הפרשנות המעניקה לסעיף 9(2)(א) תוקף ומשמעות, על פני הפרשנות המחילה את הוראת סעיף 126(ב) על מוסד ציבורי, המרוקנת את סעיף 9(2)(א) מתוכן והופכת אותו ללא רלוונטי ברוב המקרים שבהם מוסד ציבורי מקבל דיבידנד מחברה נשלטת.  

September 11, 2020

אי הכרה בהוצאות בעקבות אי ניהול ספרים

מיסוי תאגידים

ע"מ 34425-01-16

רקע: המשיב(פקיד שומה אוטונומיה) קבע שומת מס בצו לפי מיטב השפיטה בהתבסס על ממצאי מחלקת חקירות מס הכנסה ובדיקות שערך בעצמו – בהם עלה, כי המערער הפיץ חשבוניות פיקטיביות. בנוסף, לאור אי שיתוף פעולה של המערער בהעברת חשבוניות ומסמכים המאמתים את הוצאותיו לידי המשיב, קבע המשיב, כי אין להתיר למערער לנכות את כלל הוצאותיו שנדרשו אלא רק חלק מהן.

החלטת בית המשפט: ההלכה הפסוקה קובעת כי פסילת ספרי המערער, ואף העדר של מערכת ספרים, אינה מביאה להתרת כספו של המערער ועל המשיב מוטלת החובה לערוך שומה באופן סביר. קרי – שומה לפי מיטב השפיטה צריכה להיות סבירה ובהתחשב בנתוני העסק הספציפי ובאופי העסק. בכל הנוגע להתרת ההוצאות, קבע בית המשפט, כי לא עלה בידי המערער להוכיח את סכום ההוצאות שהוציא בשנות המס שבערעור(הוצאות שכאמור הינן גבוהות יותר מקביעת המשיב). המערער לא הוכיח בראיות אובייקטיביות כי ההנחות שבסיס השומה (שקבע המשיב) אינן סבירות כך שבית המשפט יפעיל את סמכותו הקובעה בסעיף 156 לפקודת מס הכנסה ויתערב בשומה. בית המשפט מדגיש, כי באי ניהול ספרים קבילים מנע המערער מהמשיב את האפשרות לברר את הכנסתו (והוצאותיו)לאושרה ואין לו להלין אלא על עצמו.

September 11, 2020

פתיחת הסכם שומה

מיסוי כללי

ע"מ 47420-01-18

השאלה המשפטית: מה דינו שלהסכם שומה שנכרת בין נישום לפקיד השומה, אשר למשרדו הוגשו דוחותיו של הנישום? האם רשאי פקיד שומה אחר לדרוש את פתיחת אותו הסכם שומה לפי סעיף 147 לפקודת מס הכנסה, בטענה כי הופעל שיקול דעת מוטעה בכריתת אותו הסכם שומה?

החלטת בית המשפט: סעיף 147 לפקודה מהווה חריג לעקרון סופיות השומה. המטרות שבבסיס הסעיף הן, הבטחת שוויון בין נישומים וגביית מס אמת ומניעת פגיעה בקופה הציבורית עקב טעויות מקצועיות של פקיד השומה. במקרים בהם מדובר בשומה אשר נערכה בהסכם, הכלל הוא כי השימוש בסעיף 147 לפקודה ייעשה במשורה ובמקרים חריגים בלבד. שכן לשימוש בחריג האמור, נדרשת הצדקה מיוחדת וזאת לאור ציפייתו הסבירה של הנישום שחבות המס בעניינו היא סופית. חובת ההגינות המוטלת על הרשות דורשת מהמנהל לפתוח הסכם שומה רק לאחר ביצוע איזון ראוי בין כלל השיקולים, הנסיבות והנזק שעלול להיגרם לנישום, ולאחר שראה כי קיימות הצדקות משמעותיות המטות את הכף לטובת פתיחת הסכם השומה. ככל נטל השכנוע בערעורי מס מוטל על המערער, אך בכל הנוגע להצדקה לפתיחת הסכם שומה נטל זה עובר לפקיד השומה. על פקיד השומה להראות כי התקיימו נסיבות חריגות המצדיקות את פתיחת הסכם השומה. במקרה דנן, המשיב לא הרים את הנטל להצדיק את ההחלטה על פתיחת השומה. יתרה מכך, הראיות שבפני בית המשפט מצביעות על כך כי יש לקבל את עמדת המערער ולקבוע כי הפעלת הסמכות על ידי המשיב נעשתה שלא כדין!

September 11, 2020

מיסוי הכנסות מדמי תיווך שלא דווחו והוחזרו ללקוחות

מיסוי יחיד

36493-01-16

רקע: למערערים(בני-זוג) הוצאה שומה המבוססת על כספים שהופקדו בחשבון של המערערת. כספים אלו התקבלו במסגרת פעילותה של המערערת בשיווק מגרשים באיו"ש, ולפיכך קבע המשיב כי מדובר בהכנסה מ"עסק" החייבת במס.

עמדת המערערת: המדובר בעסקאות למכירת מגרשים שלא יצאו לפועל. וכי כל הכספים שהתקבלו בגינן הוחזרו ללקוחותיה.

עמדת המשיב: אף אם המערערת השיבה כספים ללקוחותיה, הרי שהיא מלכתחילה לא דיווחה על ההכנסות בגין אותם סכומים ולא הוכיחה כי השבת הכספים הם בגין הכנסות שדווחו מוסו בשנות המס שבערעור. משכך, לא ניתן להכיר באותם הפסדים כהוצאה.

החלטת בית המשפט: לא עלה בידי המערערת להוכיח, כי שהוחזרו ללקוחות הם אלה שהתקבלו בידה בשנות המס הרלוונטיות. לא מן הנמנע שהמערערת,שלא ניהלה ספרים ולא דיווחה בשום דרך על הכנסותיה, החזירה כספים שהתקבלו בידה בשנות מס קודמות לשנות המס שבשומה. מתוך חומר הראיות עולה, כי חלק משמעותי מהכספים שהוחזרו, עניינם בעסקאות שנעשו בשנות מס שקדמו לשנות המס שבערעור, ובהעדר על ראיה אחרת, יש להניח כי אף הכספים התקבלו באותן שנות מס קודמות. מצב הדברים העובדתי היחיד שמאפשר על פי הדין קיזוז הפסדים או ניכוי הוצאות בגין כספים שהוחזרו ללקוחות, הוא כאשר ההחזרים בוצעו בשנות המס שבהן נוצרו ההכנסות. במקרה דנן, לא הוכיחה המערערת שכך הדבר ועל כן קבע בית המשפט, כי יש לדחות את הערעור.

September 11, 2020

האם העמדת כספים מחברת הבת לחברת האם יוצרים בידי חברת הבת הכנסה בגין ריבית רעיונית החייבת במס?

מיסוי הייטק

ע"מ 63434-03-17

[הבהרה: סעיף 20א לפקודת מס הכנסה מאפשר להכיר בהוצאות מחקר ופיתוח באופן שוטף או בפריסה על פני שלוש שנות מס וזאת כאמצעי לעידוד הקצאת משאבים כלכליים לפעילות מו"פ. נבהיר, כי ללא סעיף 20א לפקודה, הוצאות מו"פ היו נחשבות להוצאות הוניות שאינן ניתנות לניכוי באופן שוטף].

המחלוקת המשפטית לעניינו: המשיב(פקיד שומה חולון) חייב את חברת הבת בגין הכנסת ריבית רעיונית לפי סעיף 3(י)לפקודה – לטענת המשיב המערערת העמידה כספים לשימוש חברת האם שלה.

החלטת בית המשפט: אין חולק כי לעניין הפעלת הוראות סעיף 3(י) לפקודה התקיימו בין חברת הבת ובין חברת האם "יחסים מיוחדים". ההכנסה הנזקפת לחברת הבת על פי סעיף 3(י) לפקודה בגין הפרשי הריבית היא הכנסה רעיונית פרי יצירת דיני המס, שאיננה קיימת במציאות המסחרית או בחשבונאות הפיננסית. כזכור, חברת הבת לא חייבה את חברת האם בריבית בתמורה להעמדת מיליוני השקלים לרשותה, ובשל עובדה זו חלו הוראות סעיף 3(י). יוער,כי בסעיף 3(י) המונח "הלוואה" מוגדר באופן רחב "לרבות כלחוב". במקרה דנן, אין ספק כי על פי הדוחות הכספיים של חברת הבת, חברת האם הייתה חייבת לה כספים. בית המשפט גם שולל את טענת חברת הבת, כי אין תחולה לסעיף3(י) לפקודה, היות וחברת הבת וחברת האם מגישות דוחות מס מאוחדים בהתאם לחוק עידוד התעשיה (מסים). סעיף 24 לחוק עידוד תעשיה (מסים) מורה אותנו, כי לאחר חישוב ההכנסה החייבת או ההפסד של חברת הבת בשנת מס פלונית, תוצאה זו תיוחס לחברת האם (בנוסף להכנסה החייבת או ההפסד של חברת האם עצמה). כידוע היתרון הבולט בהגשת דוחות מאוחדים לפי החוק האמור הוא היכולת לקזז הפסד שנוצר בידי חברה אחת כנגד הכנסה חייבת (חיובית) שנוצרה בידי חברה אחרת – דבר שמביא לחסכון במס ברמת הקבוצה וככלל איננו אפשרי כאשר מדובר בשתי חברות "רגילות". אולם אין בסעיף 24 לחוק עידוד תעשיה (מסים) עיגון מפורש לסברה כי בשל הזכות להגיש דוחות מאוחדים כאמור, מתבטלות לצורכי מס עסקאות מסחריות אשר נערכו בין החברות שהן הצדדים לאיחוד (וזאת בשונה מהשלכת איחוד דוחות כספיים על פי כללי החשבונאות). לאור האמור, דוחה בית המשפט את עמדת חברת הבת, ומאמץ את קביעת המשיב.

September 11, 2020

האם ניתן לקזז מהכנסות מדמי שכירות והפרשי שער שהפיקה החברה בשנת מס פלונית, את ההפסד העסקי המועבר שיש לחברה?

מיסוי תאגידים

ע"מ 70250-11-17

[הבהרה: בהתאם להוראות פקודת מס הכנסה, ניתן יהיה לקזז את ההפסד העסקי המועבר משנים קודמות, מההכנסות שהופקו בשנת המס (נשוא הערעור) מדמי שכירות והפרשי שער, רק אם הכנסות אלה יסווגו כהכנסה מעסק לפי סעיף 2(1) לפקודה].

טענת המערערת: מנסיבות המקרה ניתן ללמוד, כי דמי השכירות אינם הכנסה פאסיבית ומשכך יש לסווגם כהכנסה מעסק. לעניין הפרשי השער טוענת המערערת, כי הם נובעים מהלוואות שנלקחו כתוצאה מהחובות אליהן נקלעה החברה בפעילותה היצרנית בעבר. על כן, כשם שאין ספק כי פעילות השל המערערת באותה העת הייתה פעילות עסקית, כך יש לראות אף את ההכנסה הנובעת מההלוואות, כהכנסה מעסק.

החלטת בית המשפט: סעיף 28לפקודה, עוסק בקיזוז הפסדים מהכנסה פירותית. ככלל, הפסד בר קיזוז, הוא הפסד שמקורו בעסק או במשלח יד (ובכלל "עסק", בהתאם לפסיקה, אף "עסקת אקראי" במשמע). במקרה הנדון כאן, אין חולק כי מקור ההפסד בפעילות העסקיתהקודמת של המערערת. סיווג ההפסד אינו שנוי אפוא במחלוקות – מדובר בהפסד עסקי, אשר בהתאם להוראות סעיף 28 לפקודה, הנו בר קיזוז. אם היה מדובר בקיזוז הפסד עסקי בשנה בה נוצר ההפסד, הרי שלפי הוראות סעיף 28 (א) לפקודה,ניתן היה לקזז הפסד שכזה כנגד הכנסה מכל סוג שהוא. אלא שבמקרה הנדון כאן, אין המדובר בקיזוז ההפסד בשנה בה נוצר ההפסד, אלא בקיזוז הפסד עסקי מועבר כנגד הכנסות שנוצרו בשנים מאוחרות יותר. על מקרה כגון זה חולשות הוראות סעיף 28 (ב), הקובעות מגבלות לגבי סוג ההכנסה ממנה ניתן לקזז את ההפסד העסקי המועבר.

סיווג ההכנסה דמי השכירות: לאחר שבחן את "מבחני העסק" שנקבעו בפסיקה, הגיע בית המשפט למסקנה, כי יש לסווג את ההכנסה מדמי השכירות כהכנסה מעסק. עיקר קביעתו של בית המשפט, נובעת מכך,שבית המשפט שוכנע כי קיים מנגנון אשר נקט בפעילות קבועה, שיטתית ומיומנת, שבלעדיה לא ניתן היה להפסיק את ההכנסות הגובות שהפיקה החברה.

סיווג ההכנסה מהפרשי השער: סיווג הכנסה מהפרשי שער כהכנסה מעסק, יכול להתבצע באחד משני מקרים: האחד – כאשר לנישום יש פעילות מתמשכת ושיטתית למתן הלוואות, כגון בנק או חברת ביטוח. השני – כאשר הפעילות בתחום המימון כשלעצמה אינה עולה כדי פעילות עסקית, אולם היא חלק אינטגרלי מפעילות עסקית אחרת שיש לנישום. היות והמקרה הראשון אינו חל בעניינו בחן בית המשפט את המקרה השני בהתאם למבחני הפסיקה:

§        מבחן האינטגרליות: הבוחן האם המקור שהניב את ההכנסה המדוברת הוא חלק אינטגרלי מהפעילות העסקית של הנישום.

§        מבחן הניתוק: האם המקור שהניב ההכנסה המדוברת נותק מהפעילות העסקית של הנישום.

במקרה דנן, יש לבחון, האם ההלוואה שהניבה את הפרשי השער היא חלק אינטגרלי מפעילותה הנמשכת והשיטתית של המערערת או שמא היא מנותקת מפעילות זו. לעמדת בית המשפט, לא נכון יהיה לראות בהלוואות כעניין המנותק מפעילותה השיטתית והמתמשכת של המערערת, שכן בנסיבות המיוחדות לערעור זה, הלוואות וההחזרים וממילא גם הפרשי השער שנבעו מההלוואות, הם חלק אינטגראלי מפעילותה הנמשכת של המערערת – ולכן נכון יהיה לראות אף בה הכנסה מעסק.

September 11, 2020

סיווג כ"דירת מגורים" לעניין מס רכישה

מיסוי מקרקעין

ו"ע 59441-10-17

רקע: העוררים קיבלו במתנה מקרוביהם זכויות במקרקעין – מקרקעין שנחתמה לגביהם עסקת קומבינציה, במסגרתה התחייב קבלן/ יזם לנותני המתנה, לבנות דירות מגורים.

טענת הצדדים: לעמדת העוררים - המדובר בזכות במקרקעין שאינה דירת מגורים ולכן בהתאם להוראות תקנה 2(1א)לתקנות מיסוי מקרקעין, יש לחייבם במס רכישה בשיעור של 5% בלבד משווי המכירה. מנגד,לעמדת המשיב – המדובר ברכישה של דירת מגורים ולכן בהתאם להוראות סעיף 9 לחוק מיסוי מקרקעין, יש לחייב את העוררים במס רכישה בשיעור 8%.

[הבהרה: בעת רכישת דירת מגורים שהיא דירתו היחידה של הרוכש, שיעור מס הרכישה עולה ב-5 מדרגות, כאשר בראשונה אין כל חבות במס רכישה, ולאחריה עולות המדרגות באופן מדורג. מנגד, בעת רכישת דירת מגורים שאינה דירתו היחידה של הרוכש חלים שיעורי מס רכישה גבוהים יותר].

השאלה המשפטית: האם התחייבות של היזם/ קבלן להביא לסיום הבניה, היא "התחייבות מצד המוכר"ואם לאו – בהתאם לפרשנות "דירת מגורים" בסעיף 9(ג) לחוק מיסוי מקרקעין. נבהיר, כי התשובה לשאלה זו תגזור את אופי הזכות במקרקעין שרכשו העוררים.

וועדת הערר: עיון בהגדרה שקבע המחוקק  למונח "דירת מגורים" לצורך מס רכישה,מלמד באופן ברור כי המחוקק ביקש לתת למונח זה פרשנות מרחיבה, הנותנת משקל רב לזיהוי הנכס שעתיד להיום מוקם על המקרקעין. זהותו של הנכס שנרכש צריכה להיקבע לפי מהותו. במקרה דנן, אין המדובר ברכישה של זכות במקרקעין גרידא, אלא ברכישה של זכות במקרקעין אשר צמודות לה אגד זכויות הכוללות התחייבות למסירת דירה מושלמת – המוכרים המחו לעוררים את זכויותיהם כלפי היזם, כך שאם היזם לא היה עומד בהתחייבויותיו ולא היה משלים את הבניה, הייתה לעוררים כלפיו זכות תביעה. לאור האמור, דוחה וועדת הערר את הערר.

September 11, 2020

עיון בתיק מס שבח על ידי הצד הרוכש

ו"ע 69689-05-18

מיסוי מקרקעין

רקע: בין שתי חברות התבצעה עסקת מכר שלא שהשווי המוצהר שלה לא התקבל על ידי מנהל מיסוי מקרקעין(להלן: "המשיב"). בעוד חברה א' הגישה ערר על השווי שנקבע על ידי המשיב, חברה ב' בחרה שלא לעשות כן. בערר שהגישה חברה א' הגיעו היא והמשיב להסכמה אשר קיבלה תוקף של פס"ד – ההסכמה התייחסה לשמות השבח בלבד. לאור האמור, הגישה חברה ב' בקשה לעיין בתיק בית המשפט על מנת לעיין הסכם הפשרה אליו הגיעו חברה א' והמשיב.

עמדת חברה א' והמשיב: לעמדתם אין לאפשר לחברה ב' לעיין בתיק, היות והמסמכים המצויים בתיק הם מסמכים חסויים מכוח הוראות סעיף 105 לחוק מיסוי מקרקעין. מוסיף המשיב, כי חברה ב' לא הגישה השגה או ערר על שומת הרכישה ואף אם היו מגישים ערר נפרד על מס הרכישה, עדיין לא היה ניתן לתת לחברה ב' גישה לחומר שנוגע אך ורק לחברה א'.

החלטת וועדת הערר: ההלכה היא, כי החיסיון שחל על מסמכים המגיעים לידיעת פקיד במסגרת תפקידו הוא חיסיון בעל אופי אישי, שאין הוא חל על מסמכים שהוגשו לבית המשפט. כמו כן נקבע, כי משהגיעו הצדדים להסכם פשרה שהוגש לבית המשפט וקיבל תוקף של פסק דין, אזי הצדדים מוותרים על החיסיון. עם זאת, זכות העיון במסמכי בית המשפט אינה מוחלטת והיא כפופה למגבלות שונות שמטרתם לאזן בין האינטרסים השונים. כך שהכלל הוא שיש לאפשר עיון במסמכי בית המשפט, אלא אם יש טעמים כבדי משקל אשר מצדיקים את מניעת העיון בתיק. על בעל דין המתנגד להתיר את העיון, הנטל לשכנע מדוע אין להתירו וחובת ההנמקה המוטלת על מבקש ההיתר אינה הופכת נטל זה. הנמקה זו יכולה להסתכם בהנמקה קצרה לתכלית הבקשה למתן היתר העיון בתיק כדי שיוכל בית המשפט לאזן בין האינטרס שלמבקש היתר העיון לבין האינטרסים האחרים. בנוסף, במקרה בו הסכם פשרה מתגבש מחוץ לכותלי בית המשפט ולא מוגש לבית המשפט, אין בית המשפט יכול לצוות לחשוף את ההסכם,מאחר ואינו נמצא בין המוצגים או המסמכים שבתיק ולכן ההגדרה הקבועה בתקנות בתי המשפט ובתי הדין לעבודה (עיון במסמכים) אינה חלה לגביו.

בסעיף 105(א) לחוק נקבע, כי הסרת הסודיות אפשרית בשני מקרים- קביעתו של בית המשפט בנסיבות המתאימות או אישור שר האוצר. הוראה דומה נקבעה בסעיפי סודיות בחוקי מס אחרים וביניהם בסעיף 142 (א) לחוק מס ערך מוסף. בג"צ התייחס לסמכותו של בית המשפט בהתאם לסעיף 142(א) לחוק מס ערך מוסף וקבע, כי על בית המשפט לאזן בין החיסיון המוטל על המידע לבין האינטרס שבגילוי המידע. בג"צ הוסיף, כי נקודת המוצא של בית המשפט, כאשר הוא בא להחליט בעניין הסרת החסינות, צריכה להיות כי הכלל הבסיסי הוא כלל הגילוי, והחריג הוא החיסיון. לאור האמור, ומשלא נמצא טעם כבד משקל המונע את מתן היתר העיון, מאשרת וועדת הערר לחברה ב' לעיין בהסכם הפשרה אליו הגיעו הצדדים. יחד עם זאת, מציינת וועדת הערר, כי אין בהחלטה זו כדי להקנות כלזכות למבקשת מעבר לאלו הקבועות בחוק מלבד זכות העיון המבוקשת.

September 11, 2020

האם חברת מדף יכולה להיחשב כ"נהנה" לצורך קבלת הפטור לפי סעיף 69 לחוק מיסוי מקרקעין?

מיסוי מקרקעין

ו"ע 28476-04-16

רקע: שתי חברות ניהלו הליך בוררות, אשר במסגרתו הגישו בקשה מוסכמת לניהול הליך התמכרות, הליך אשר בסופו רכשה חברה א' את זכויותיה של חברה ב' בנכס. יש להבהיר, כי חברה א' רכשה את זכויותיה של חברה ב' בנכס בנאמנות עבור נהנה והכל תוך שהצדדים בחרו להותיר בשלב הסכם הנאמנות ורכישת נכס הנאמנות את זהות הנהנה כנהנה גמיש, תוך שזיהוי הנהנה נותר"פתוח".

טענת המשיב: בהסכם הנאמנות לא הייתה התייחסות לנהנה ספציפי ולא צוין בו זהות הנהנה ולפיכך, אין תחולה לפטור ממס (סעיף 69 לחוק מיסוי מקרקעין ותקנה 27(א) לתקנות מיסוי מקרקעין) כאשר זהות הנהנה אינה ידועה בשעת ביצוע המכירה.

טענת העוררות: בהסכם הנאמנות הכוונה הייתה לחברה חדשה בהקמה ואין הבדל בין חברה בהקמה לבין חברת מדף.

החלטת וועדת הערר: כידוע, מכירת זכות במקרקעין מחייבת אתה מוכר במס שבח ואת הקונה במס רכישה. חיובים אלה לא יחולו על מכירת זכות במקרקעין מנאמן לנהנה, וזאת על פי סעיף 69 לחוק. חברת מדף מוקמת, בדרך כלל, על ידי משרד עורכי דין, לצורך הפיכתה בעתיד לחברה פעילה בידי אחד מלקוחות המשרד. עד לשלב האחרון החברה נמצאת "על המדף" ואין בה פעילות. פעולה זו נועדה לקצר זמנים,ולחסוך את הזמן הנדרש לשם רישום חברה חדשה ברשם החברות. אם המשיב מאשר נאמנות עבור חברה בהקמה, משכך הדבר, בית המשפט אינו רואה כל סיבה שלא להכיר בנאמנות, כאשר הנהנה הוא חברת מדף, אשר לימים משנה את שמה ומניותיה מועברות משמם של עורכי הדין שנרשמו כבעלי מניותיה, לשמם של בעלי החברה. יתרה מכך, המשיב אינו רואה קושי שנהנה בעסקאות נאמנות יהיה חברה שתקום בעתיד ובנסיבות אלה, אין הוא רואה בכך נהנה"נסתר", "גמיש" או "נהנה מסגרת". כשאלה פני הדברים,ובשים לב למטרת המחוקק ולרצון למנוע נאמנות שאינה אמיתית, עד שיימצא קונה עתידי,אותו ינסו לאפיין כנהנה, בית המשפט לא סבור שיש קושי בהכרה בחברת מדף כנהנה על פי סעיף 69 לחוק.

February 23, 2020

תיקון לצו מס הכנסה (סוגי שותפויות שיש לראותן כחברה)

מיסוי הייטק

סעיף63 בפקודת מס הכנסה, דן בעיקרו על אופן מיסוי "שותפויות". בנוסף, מסמיך הסעיף את שר האוצר לקבוע סוגי "שותפויות" שיש לראותן (לעניין פקודת מס הכנסה בלבד) כ"חברה" ולא כשותפות. קרי – סכום שחילקה השותפות לשותפים יסווג כדיבידנד ויימוסה בהתאם. לאחרונה, הרחיב שר האוצר בצו את סוגי השותפויות שיש לראותן כחברה, כך שגם שותפות שהיא שותפות שיחידותיה הוצאו לפי תשקיף והן רשומות למסחר בבורסה כהגדרתה בחוק ניירות ערך או בבורסה אחרת שקבע שר האוצר לעניין זה, שהיא "תושבת ישראל" (כהגדרת מונח זה בסעיף 1 לפקודת מס הכנסה), אשר עיסוקה הוא "מחקר או פיתוח" (כהגדרתם בחוק לעידוד מחקר ופיתוח), תסווג כ"חברה".

February 23, 2020

הזכויות המוקנות למניות המוחזקות בידי נאמן לפי סעיף 102

מיסוי הייטק

ת"א 19042-03-18

רקע: לפלוני הוקצו מניות של חברה, בהסתמך על תכנית להענקת אופציות לעובדים אשר קיבלה את אישור פקיד השומה. עוד נציין, כי בתוכנית ההקצאה נקבע, כי הקצאת האופציות והמניות לעובדים תעשה במסלול של נאמן. במסגרת תכנית ההקצאה נקבעו הוראות שונות לעניין זכויות ההצבעה בגין המניות שיוקצו לכל עובד – זכויות ההצבעה בשל החזקה במניות המוקצות לעובדים יהיו מוקנות למיופה כוח (כל עוד לא הוחלט על הנפקה ראשונית לציבור), שיקבע על ידי דירקטוריון החברה. לאור האמור, חתם פלוני על יפוי כוח (PROXY)המסמיך את יו"ר החברה והחברה, להצביע בשמו.

פלוני: לטענתו, בכתב התביעה מכוח הקצאת המניות עבורו, עומדות לו זכויות שונות כבעל מניות לרבות עיון בפרוטוקולים של האספה הכללית, תקנון החברה ודוחותיה הכספיים. בנוסף, מבקש הצהרה כי יעמדו לו כל הזכויות העומדות על פי דין לבעל מניות בחברה ובהן הזכות להצביע באספת בעלי המניות.

הנתבעת: הואיל והמניות מוחזקות על-ידי הנאמן ורשומות על שמו, הרי שכל הזכויות הנובעות מהחזקת המניות, לרבות הזכות לקבלת מידע, נתונות לנאמן בלבד. הנתבעת מדגישה, כי על פי הסכם ההקצאה, נקבע כי זכויות ההצבעה של העובדים להם יוענקו מניות, יהיו נתונות רק לנציג הדירקטוריון עד להנפקת המניות לציבור. הטעם בכך כך נטען, הוא להבטיח את זכויות המשקיעים בחברה אשר הסכימו להקצאת המניות רק בתנאי שזכויות ההצבעה ישמרו לדירקטוריון.

החלטת בית המשפט: החברה הקצתה לתובע מניות באמצעות הנאמן. תחילה הוענקו לו רק אופציות ועם מימושן מחזיק הנאמן את המניות עבור התובע. התובע לא ביקש לממש את זכותו למניות, לא שילם את המס ועל-כן המניות עדיין מוחזקות על-ידי הנאמן. המניות רשומות במרשם בעלי המניות על שם הנאמן. לפיכך, התובע נעדר זכויות כלשהן כלפי החברה,וכל הזכויות הנובעות מהחזקת המניות, לרבות זכות ההצבעה והזכות לקבלת מידע לפי חוק החברות, נתונות לנאמן בלבד.

February 23, 2020

מהי נאמנות משתמעת?

מיסוי כללי

ע"מ 25689-02-13

"נאמנות"מהווה הסדר, לפיו מחזיק נאמן בנכס לטובת נהנה (תהיה הגדרת ההסדר אשר תהיה). מקום שהנסיבות מלמדות על כוונת הצדדים להתקשר בחוזה נאמנות, הרי שניתן לקבוע כי מדובר בנאמנות משתמעת (IMPLIED TRUST) גם בהעדר חוזה בכתב. נבהיר, כי אי רישום הנכס על שם הנהנה, אינה שוללת את הנאמנות. בנאמנות מי שרשום כבעל  הנכס ומתנהג כבעל הנכס בפני כולי עלמא, אינו הבעלים, אלא הנאמן. מכאן, שככל שמדובר בנאמנות, בהחלט קיים מצב שהנאמן, מבחינה פורמאלית: הוא הבעלים. מבחינה מהותית: הוא לא הבעלים.

February 23, 2020

ביטול הסכם מס על ידי רשות המיסים

מיסוי כללי

ע"מ 25689-02-13

לאחרונה, דן בית המשפט המחוזי בתל אביב בשאלה: מתי לא יורשה פקידה שומה לבטל הסכם שומה שנחתם עם הנישום באופן חד צדדי:  

טעמים חיצוניים הנוגעים למו"מ: אין בטעמים חיצוניים הנוגעים למשא ומתן ואשר אינם נוגעים לתנאים שסוכמו, כדי  להצדיק את ביטול הסכם המס על ידי פקיד השומה באופן חד צדדי.

מידע שהתגלה בחלוף שנים רבות: פקיד השומה לא יכול להצדיק ביטול הסכם באופן חד צדדי, על מידע שהתגלה לו בחלוף שנים רבות –בבחינת "חכמה בדיעבד". נדגיש, כי על פי רוב, בידי רשות המיסים לבטל כלהסכם אותו היא עורכת עם נישום בתוך 90 ימים ממועד כריתתו – אך הדבר צריך לקבל ביטוי בהסכם בין הנישום לפקיד השומה. כל עוד ההוראה מופיעה במפורש, על אף היותה דרקונית, הרי שהיא מוסכמת. בהעדר אמירה מפורשת, אין לקבוע נוהל של אפשרות ביטול בתוך שום פרק זמן להסכם שהושג העונה על דרישות חוק החוזים, בפרט כאשר רק צד אחד להסכם יכול לחזור בו ממנו והצד הזה הוא הרשות השלטונית.

February 17, 2020

מתי תעלה טענה של עסקה מלאכותית בהעברת דירה בין קרובי משפחה?

מיסוי מקרקעין

ו"ע 24989-09-18

השאלה המשפטית: האם עסקת העברת הדירה במתנה מבת לאם, היא עסקה מלאכותית שיש לבטלה מאחר ואין מאחוריה כל שיקול אחר מלבד הפחתת מיסים ואם לאו?

רקע: בני זוג התגוררו בידרת מגורים בישוב א' אשר שימשה דירת המגורים היחידה שבבעלותם. לאחר מספר שנים,החליטו בני הזוג למכור את הדירה ולעבור להתגורר בישוב ב'. לאור האמור, החליטו בני הזוג להעביר את דירתם ביישוב א' לאם בת הזוג במתנה. הדיווח בגין עסקת המתנה דווח כחוק. בנוסף לאמור, חתמה אם בת הזוג גם על צוואה לפיה יקבלו בני הזוג את הדירה ביישוב א'. בסמוך למועד הדיווח, נפטרה אמה של בת הזוג. בני הזוג דיווחו למנהל מיסוי מקרקעין על פטירת האם, והוא מצידו אישר את הדיווח והפיק אישורים לטאבו. בחלוף מספר חודשים, קבלו בני הזוג החזר מס רכישה בגין רכישת הדירה בישוב ב' –בהתאם לס' 9 (ג1ג)(2)(ב) לחוק מיסוי מקרקעין. בחלוף 7 חודשים, הוציא מנהל מיסוי מקרקעין שומה לבני הזוג, שבבסיסה אי הכרתו בהסכם המתנה בין בני הזוג לאם בת הזוג,מאחר ולטענתו המדובר בעסקה שנועדה להתחמקות ממס רכישה בגין רכישת הדירה ביישוב ב'.

[הבהרה: ס' 9(ג1ג)(2)(ב), נועד לאפשר למשפרי דיור למכור את דירתם הישנה והיחידה ולהעניק להם הקלה של דירה ראשונה לדירה החדשה ובלבד שימכרו את הדירה הראשונה תוך פרק הזמן הקבוע בחוק].

החלטת בית המשפט: ס' 84 לחוק מיסוי מקרקעין, מתיר למנהל להתעלם מעסקה אשר מפחיתה או עלולה להפחית את סכום המס, אם הוא סבור כי העסקה המלאכותית או בדויה או שאחת ממטרותיה היא התחמקות ממסאו הפחתת מס לא נאותה – אף אם אינן נוגדות את החוק. עסקה מלאכותית היא עסקה אשר יכול שתהיה חוקית אולם המחוקק רואה בה עסקה לא לגיטימית בהקשר הפיסקאלי. תכנון מס כשלעצמו איננו בלתי לגיטימי וקונסטרוקציה משפטית המביאה להקטנה או ביטול חבות המס אינה פסולה בהכרח. במצב זה, על מנהל מיסוי מקרקעין מוטל נטל ההוכחה האובייקטיבי להוכיח שהעסקה היא מלאכותית ומנגד על בני הזוג מוטל נטל ההוכחה הסובייקטיבי להוכיח, כי העסקה אינה מלאכותית וכי קיים טעם מסחרי יסודי לביצוע העסקה בנוסף לטעם הפיסקאלי. ודוק,לשם עמידה במבחן הטעם המסחרי, על בני הזוג להראות שבבסיס הסכם המתנה עמדו טעמים מהותיים מלבד הקטנת המס. במקרן דנן, קבלת עמדת בני הזוג בנוגע לנסיבות הסכם המתנה משמעה, כי האם קיבלה במתנה דירה אשר עתידה הייתה לחזור לבני הזוג עם פטירתה. מי שנהנה מדמי השכירות עבור השכרת הדירה בישוב א', היו בני הזוג וגם לא הייתה כוונה שאם בת הזוג תעבור להתגורר בדירה. לפיכך לא ברור מה היה הטעם בהסכם המתנה. ככל ולאם בת הזוג היה נוצר רווח כלשהו מהסכם המתנה, ניתן היה (אולי) לקבל את הטענה, כי בבסיס הסכם המתנה היו טעמים לגיטימיים מלבד התחמקות ממס. לאור האמור דוחה וועדת הערר את ערר בני הזוג.  

 

February 17, 2020

כיצד ימוסה רווח שהופק ממכירת ביטקוין

מיסוי שוק ההון

ע"מ 11503-05-16

השאלה המשפטית: האם ביטקוין נחשב כ"מטבע" לעניין סעיף 9(13) לפקודת מס הכנסה?

רקע: המערער רכש ביטקוין בשנת 2011 ומכרו בשנת 2013 ברווח של כ- 8 מיליון ₪.

טענת המערער: יש לסווג את הביטקוין כ"מטבע חוץ" כמשמעותו בחוק בנק ישראל "שטרי כסף או מעות שהם הילך חוקי במדינת חוץ ואינם הילך חוקי בישראל" וכי רווחיו ממכירת הביטקוין הם בבחינת הפרשי הצמדה וריבית שקיבל יחיד שלא במסגרת עסק ולפיכך פטורים ממס – ס' 9(13)לפקודת מס הכנסה.

טענת המשיב (פקיד השומה):לעמדת פקיד השומה אין לסווג ביטקוין כ"מטבע" או "מטבע חוץ"כמשמעותם בחוק בנק ישראל, אלא כ"נכס" כמשמעותו בפקודת מס הכנסה, ולפיכך מכירתו חייבת במס רווח הון.  

החלטת בית המשפט: לעמדת בית המשפט, לא עלה בידי המערער להוכיח כי ביטקוין עונה להגדרת "מטבע חוץ". תחילה בוחן בית המשפט האם מדובר בשטרי כסף או מעות וקובע, כי אין חולק כי לביטקוין שהינו רשומת מחשב,אין היבט מוחשי-פיזי ועל כן אינו מהווה שטרי כסף או מעות. בשלב הבא, בוחן בית המשפט האם מדובר בהליך חוקי. ישנה תמימות דעים, כי ביטקוין אינו הליך חוקי של אף מדינה (פירוש מקובל למונח "הילך חוקי" הוא למטבע שבאותה מדינה חייבים לקבל כתמורה לפירעון חוב). למותר לציין, כי אין הדבר אומר שתשלום באמצעות ביטקוין אינו חוקי. מדינות רבות רואות בתשלום באמצעות ביטקוין כחוקי, ואף כך הדבר גם במדינת ישראל. גם מהטעם שהביטקוין אינו בבחינת "הילך חוקי", אין הוא נכלל במונח "מטבע חוץ" בחוק בנק ישראל, ולפיכך אף לא נחשב כ"מטבע" לצורך פקודת מס הכנסה. על האמור יש להוסיף, כי הפטור הקבוע בסעיף 9(13) ניתן על מנת להימנע ממיסוי הכנסה שאינה משקפת גידול בכוח הקנייה של הכסף, וממילא אינה משקפת התעשרות אמיתית שראוי למסותה. סעיף 9(13) לפקודה לא נתכוון להעניק פטור ממס על רווחים מסוג רווחי הביטקוין. אין מדובר ברווחים שאינם משקפים שינוי בכוח הקנייה, ואין מדובר ברווחים שאין בצדם התעשרות ממשית. מדובר ברווחים המהווים התעשרות ברורה ומובהקת, המאפשרת למחזיק בהם לרכוש, בעקבות שינוי ערכם, מוצרים ושירותים רבים יותר ו/או יקרים יותר. עליית ערך הביטקוין משמעה גידול בכוח הקניה וזאת בניגוד לכוונתו המפורשת של הפטור להפרשי הצמדה לפי סעיף 9(13) לפקודה. לאור האמור, בית המשפט דוחה את ערעור המערער. אך יחד עם זאת מציין, כי לא מן הנמנע, אפוא, כי בבוא היום יחול מפנה מסוג זה או אחר, כלכלי ו/או משפטי, שיביא לכך כי הביטקוין יהפוך ל"מטבע". ככל שמצב דברים זה יתרחש,יהא מקום לשקול בשנית את הטענה כי יש מקום להעניק לביטקוין את אותו פטור המוענק לרווחים שמקורם בשינוי בשער החליפין של מטבע חוץ.

February 9, 2020

הפרשי הון בלתי מוסברים

מיסוי יחיד

ע"מ 8280-11-16

רקע: השומה שהוציא פקיד השומה למערער, מבוססת על הפרשי הון שנתגלו בין שתי הצהרות הון שהגיש המערער לשנים 2005 ו – 2012. לטענת פקיד השומה, גידול ההון של המערער אינו תואם את הכנסותיו המדווחות ואת ההוצאות שהוציא למחייתו ולמחיית בני משפחתו, ומכאן המסקנה כי המערער השמיט הכנסות מדוחותיו באופן המצדיק את הוצאת השומה לפי מיטב השפיטה.

החלטת בית המשפט: צודק המערער בטענתו הכללית כי טבלאות המחיה מבוססות על אומדן ונתונים סטטיסטיים והן לא תמיד משקפות את רמת חייו של הנישום הספציפי שבמוקד הדיון, אך היות ולא הביא ראיות לסתור את עמדת פקיד השומה או ראיות שיש בהן להבהיר מה הייתה רמת חייו, לא מצא בית המשפט שיש מקום להתערב בקביעת פקיד השומה בעניין זה.

February 9, 2020

עיון במסמכים הנמצאים בידי אגף למיסוי מקרקעין

מיסוי כללי

רע"א 7392/19

רקע:  המבקש הגיש בקשת רשות ערעור על החלטת בית המשפט המחוזי, בגדרה נדחתה בקשתו למתן צו לעיון במסמכים הנמצאים בידי האגף למיסוי מקרקעין.

[הבהרה: סעיף 105לחוק מיסוי מקרקעין – הוראות הסעיף אוסרות למסור מידע שהגיע לרשות מתוקף תפקידה על פי חוק, אלא אם הדבר נדרש לצורך ביצועו של החוק או חוק מס אחר או בקשר לעבירה על החוק או על פי היתר משר האוצר. נציין, כי הטעם לחיסיון הוא כפול. מחד – לשמור על הנישומים שלא יהססו למסור מידע הקשור להכנסותיהם ורכושם ומאידך – לאפשר לשלטונות המס להשיג מידע ולגבות מס אמת].

החלטת בית המשפט (העליון): במסגרת בקשתו, טוען המבקש כי המסמכים המצויים בידי האגף למיסוי מקרקעין דרושים לו לצורך הוכחת תביעתו וכי החלטת בית המשפט המחוזי פוגעת בזכויותיו. יש לציין, כי האגף למיסוי מקרקעין הסכים לאפשר למבקש לעיין במסמכים, בהתאם לכך שהעיון יתבצע באגף למיסוי מקרקעין ובנוכחות פקיד מטעם האגף, תוך הסתרת המידע המצוי במסמכים מלבד החתימות– בכך למעשה טוען האגף למיסוי מקרקעין, כי לא יופר סעיף 105 לחוק מיסוי מקרקעין. לעמדת בית המשפט, מתן אפשרות למבקש לעיין בחתימות בלבד, לא יעלה כדי הפרה של סעיף105 לחוק.

January 28, 2020

חיוב במע"מ בעקבות דיווח סותר לפקיד השומה

מיסוי תאגידים

ע"מ 21475-05-17

רקע: ההכנסות עליהן דיווחה המערערת דוחותיה לפקיד השומה גבוהות בצורה ניכרת, מסך העסקאות עליהן דיווחה למנהל מס ערך מוסף.

עמדת המערערת: לטענת המערערת, פער זה נובע מטעות של אנשי המקצוע שהעסיקה ואשר הגישו עבורה את הדוחות לפקיד השומה.

[נקודה להבהרה: תוך כדי ניהול הערעור, חתמה המערערת על הסכם פשרה עם פקיד השומה, במסגרתו אישרה המערערת כי הכנסותיה גבוהות עוד יותר מאלה עליהן דיווחה מלכתחילה. על אף האמור, מבקשת המערערת להוכיח כי דיווחיה לפקיד השומה היו שגויים וכי אין לתת משקל אף להסכם הפשרה עליו חתמה עם פקיד השומה].

עמדת המשיב (מנהל מס ערף מוסף): על כתפי המערערת מוטל נטל ראייתי כבד במיוחד, המתחזק נוכח העובדה כי המערערת מבקשת לטעון כנגד דוחות כספיים שהגישה לפקיד השומה, בשים לב להסכם הפשרה שחתמה מול פקיד השומה היוצר השתק, המונע ממנה להשמיע טענותיה בהליך דנן.

החלטת בית המשפט: על כתפי המערערת מוטל נטל ראייתי כבד במיוחד. המערערת הודתה כי לא דיווחה על עסקאות בסכום העולה על מיליון ₪.נסיבות מסוג זה אינן מציבות את המערערת בשורה אחרת עם מי שאין אנו יודעים כי העלים מס. דוחות כספיים שמגיש אדם לפקיד שומה, הם בבחינת הודאה שלו בעובדות המפורטות בהם. על המבקש לטעון כנגד דיווחיו שלו עצמו, ראוי כי יוטל נטל ראייתי כבד למדיי. יתרה מכך, יש לראות בחתימה על הסכם הפשרה עם פקיד השומה כהודאה חוזרת של המערערת, בנוסף להודאתה בדוחות הכספיים, כי הכנסותיה גבוהות יותר מסך העסקאות עליהם דיווחה. לאור האמור,ומשלא עמדה המערערת בנטל המוטל עליה, דחה בית המשפט את הערעור.

January 28, 2020

מתי רכישת שלד בורסאי עם הפסדים צבורים תהווה עסקה לגיטימית בראות דיני המס?

מיסוי תאגידים

ע"מ 46365-09-17

[הבהרה: כאשר נרכשת השליטה בחברה בהפסדים, שלילת קיזוז ההפסדים על ידי פקיד השומה נעשית בהסתמך על טענת מלאכותיות העסקה, בעזרת הסמכות המיוחדת שניתנה לו בסעיף 86 לפקודת מס הכנסה. במקרה זה, פקיד השומה אינו יכול שלא לקבל את המצג העובדתי שהונח בפניו, שכן השליטה בחברה נרכשה וההפסדים אכן קיימים, ולכן הטענה הרלוונטית מבחינתו אינה סיווג העסקה באופן שונה אלא סיווג העסקה באופן חדש, דהיינו, טענה על מלאכותיותה של העסקה]

רקע: המערערת רכשה שלד בורסאי ללא נכסים, ציוד או מוניטין, בעל הפסדים צבורים, שפעילותו העסקית פסקה כליל כשנה וחצי טרם רכישתו על ידי המערערת. לאחר רכישת השליטה בשלד הבורסאי,הועברה פעילות רווחית לתוכו וקוזזו מלוא ההפסדים הצבורים כנגד הרווחים מהפעילות החדשה.

טענת פקיד השומה: לעמדת פקיד השומה, ביסוד עסקת רכישת השלד הבורסאי (הספציפי) עמד טעם פיסקאלי ודומיננטי של קיזוז ההפסדים הצבורים. ומשכך, יש לראות ברצף הפעולות שהביא לקיזוז ההפסדים,כתכנון מס לא לגיטימי שמטרתו הייתה להפחית, באופן בלתי נאות, את המס המגיע על רווחי הפעילות החדשה.

עמדת המערערת: לעמדת המערערת, פקיד השומה לא עמד בחובתו להרים את נטל ההוכחה המוטל עליו להתקיימותו של המבחן האובייקטיבי, לפיו אלמלא קיזוז ההפסדים הצבורים, לא הייתה המערערת רוכשת את השלד הבורסאי. בנוסף טוענת המערערת, כי בבסיס העסקה לרכישת השלד הבורסאי ישנם טעמים מסחריים יסודיים, שיש בהם להצדיק את האופן בו נעשתה, ולהכשיר את קיזוז ההפסדים.

החלטת בית המשפט: העקרון האוסר על רכישת הפסדים שספגו(בעקיפין) בעלי מניות אחרים, חל רק כאשר אין טעם מסחרי יסודי לרכישת השליטה בחברה ולהעברת הפעילות המרוויחה החדשה לתוכה. על כן, אין בעובדה שבעלי השליטה החדשים לא ספגו מבחינה כלכלית את ההפסדים הצבורים בחברה ואין בעובדה שאין בהכרח קשר בין הפעילות הקודמת לפעילות החדשה שהכניסו לתוכה, כשלעצמן, כדי למנוע בהכרח את קיזוזה הפסדים. יש להבהיר, כי רק במקרה בו נמכרת השליטה בחברה, ללא טעם מסחרי יסודי(מלבד הרצון לנצל את ההפסדים הצבורים), נוטה האיזון לכיוון העיקרון האוסר על רכישת הפסדים שספגו בעלי המניות הקודמים. על כן, יש לבחון בכל מקרה ומקרה מה היה הטעם המסחרי היסודי שעמד בבסיס הרכישה של השלד הבורסאי הספציפי ואם ניתן היה להנות מהיתרון שלה כלי הציבורי בדרכים חלופיות, לרבות באמצעות רכישה של חברה ציבורית נסחרת או הנפקה של חברה פרטית בשוק ראשוני או רכישה של שלד בורסאי אחר, שאינם נושאים הפסדים בני קיזוז לצורכי מס, או שהפסדיהם פחותים משל השלד הבורסאי הנבחן. במקרה דנן, המערערת לא הוכיחה כי הערך הכלכלי, הגלום בחסכון בעלויות ובזמן שברכישת שלד בורסאי שיש בו הפסדים, היווה "טעם מסחרי יסודי", בהשוואה לחלופות כניסה אחרות לבורסה שהיו זמינות באותה עת ושנשאו הפסדים פחותים. לאור האמור, מגיע בית המשפט למסקנה כי יש לדחות את הערעור.

January 28, 2020

באלו נסיבות תתקבל בקשה לתיקון נימוקי שומה וההודעות המפרשות את נימוקי השומה ?

מיסוי כללי

ע"מ 41276-01-19

החלטת בית המשפט: על בקשת המשיב (פקיד השומה), לתיקון נימוקי השומה וההודעות המפרשות, חלה תקנה 92 לתקנות סדר הדין האזרחי [מכוח תקנה 9(א)לתקנות בית משפט (ערעורים בענייני מס הכנסה)]. הגישה הנהוגה בפסיקת בית המשפט ביחס לבקשות לתיקון כתבי טענות, היא גישה מקלה וגמישה, אלא אם נוכח בית המשפט כי הבקשה לתיקון כתב הטענות הוגשה מטעמים טקטיים או מניפולטיביים, שאז יורה על דחייתה. ככל שהזיקה של התיקון המבוקש לפלוגתא האמיתית היא חזקה ואמיצה יותר, כך יטה בית המשפט לאפשר את תיקון כתבי הטענות על מנת להכריע בשאלה האמיתית שבמחלוקת בין הצדדים וזאת בשים לב גם לשיקולים של תום לב ושיהוי מצד מבקש התיקון – האמור מקבל משמעות מיוחדת בערעור מס בו בית המשפט לא רק מכריע בסכסוך בין שני בעלי דין, אלא מוודא כי שומת המס היא שומת אמת.

January 28, 2020

כיצד ומאיזה מועד יש לחשב הפרשי הצמדה וריבית בגין חוב לרשות המיסים, אשר חבה חברה שנקלעה להליכי חדלות פירעון?

מיסוי תאגידים

ע"א 2499/19

החלטת בית המשפט:

§        כאשר צבירת הריבית על חוב לא הוסדרה מראש,בין אם על ידי הסכם ובין אם לפי הוראות הדין, חל סעיף 75 לפקודת פשיטת הרגל, הקובע נכון להיום (לפי סעיף 1 לפקודה) ריבית שנתית לא צמודה בשיעור של 3%.

§        באותם מקרים המנויים לעיל, ההפרשים מצטברים החל מ"זמן הפירעון" "שנקבע במסמך", היינו מועד גיבוש החוב. אם לא נקבע במסמך "זמן פירעון" כאמור, מצטברים ההפרשים החל מן היום שבו נמסרה הודעה לחייב, אם באותה הודעה נאמר שיידרשו מהחייב הפרשים כאמור.

§        כאשר צבירת הריבית על החוב הוסדרה, בין אם על ידי הסכם ובין אם מכוח הוראות הדין, חל סעיף 134 (א) לפקודת פשיטת הרגל, הקובע כי הריבית תיחשב לפי השיעור שנקבע בסעיף 4 לחוק פסיקת ריבית והצמדה.

§        באותם מקרים המנויים לעיל, צבירת ההפרשים תיעשה החל ממועד היווצרות החוב, או אם מדובר בחיוב על פי דין, לפי הוראת החוק הרלוונטית.

January 28, 2020

האם זכאיות יורשותיו של עזבון, לקזז מהכנסותיהם הפסדים מעסק והפסדי הון שהיו למנוח?

מיסוי יחיד

ע"מ 12837-06-14

רקע: בשנת 2011, צבר המנוח הפסד מעסק ומשלח יד והפסד הון. בשנת 2012 נפטר המנוח ובסמוך לכך ניתן צו ירושה לפיו ירשו המערערות חלקים מעיזבונו של המנוח.

§        בשנת 2012הגישה אחת היורשות (להלן: "יורשת א'") דוח על הכנסותיה ממשכורת ומעסק. בשנת 2013 הגישה יורשת א' בקשה לתיקון הדוח לשנת 2012, במסגרתה ביקשה לכלולאת ההפסד מעסק ומשלח יד וכן את הפסד ההון שירשה מהמנוח . בשנת 2017, דחה פקיד השומה את בקשתה של יורשת א' בטענה כי אינה רשאית לכלול בדוחותיה הפסדים מועברים.  

§        בשנת 2012,דיווחה אחת היורשות (להלן: "יורשת ב'") על הפסד עסקי (בשל הוצאות שניכו מהכנסותיהם) ובנוסף דרשה לכלול את ההפסד מעסק ומשלח יד וכן את הפסד ההון שירשה מהמנוח. פקיד השומה דחה גם דוח זה וקבע כי אין להכיר בהוצאות שנוכו ואין לכלול בדוח הפסדים שצבר המנוח.

טענת המערערות: הפסדים צבורים בידי נישום מהווים"נכס" (ע"א 8876/09 ו- 3180/03). פרשנות תכליתית מובילה למסקנה שהזכות לקיזוז הפסדים מהווה חלק מעיזבונו של מוריש, המתיישבת עם עקרונות בסיסיים של צדק והגינות.

החלטת בית המשפט: מפירוט העובדות שאינן במחלוקת עולה, כי המנוח צבר הפסדים מעסק אותם לא הספיק לנצל טרם מותו, וכעת מבקשות המערערות לנצל הפסדים אלה להפחתת המס בו הן חייבות בדין הכנסותיהן. תכלית ההכרה בהפסד במישור הכלכלי עסקי, היא בשל היוזמה ונטילת הסיכון של יוצר ההפסד. בשל  תכונותיו, כישוריו והפוטנציאל שלו עצמו, בשל יכולתו להפוך את העסק לעסק מצליח ואגב כך להניע את הפעילות הכלכלית במשק ולהעשיר את קופת המדינה בדרך של תשלום מס – תכלית זו אחוזה בו ולא ביורשיו. נוכח כל האמור, נראה כי אין להתיר למערערות לקזז את ההפסדים מעסק והפסדי ההון  שהיו למנוח, וככל שיש טעמים להתיר קיזוז כאמור, על המחוקק לדון בעניין ולפעול לתיקון הוראות הפקודה כפי שימצא לנכון. הערעור נדחה.

January 28, 2020

מהו שיעור מס הרכישה בגין דירת מגורים, החל על בני זוג נשואים, כשלאחד מהם כבר ישנה דירת מגורים נוספת?

מיסוי מקרקעין

ע"א 4006/13

רקע: המערערים בעל ואישה, רכשו דירת מגורים. טרם נישאו השניים, רכש הבעל דירת מגורים אחרת – אין עוררין על כך שהזכויות בדירה האחרת שייכות לבעל בלבד ולאישה אין כל זיקה אליה. בנוסף מוסכם, כי ביחס לדירת המגורים שרכשו בני הזוג יחדיו, יש לראות באישה כרוכשת "דירה יחידה", ואת הבעל כרוכש "דירת מגורים שאיננה יחידה"(סעיפים 9(ג1א)(2) ו- 9(ג1א)(1) לחוק מיסוי מקרקעין, בהתאמה).

עמדת המערערים: דירת המגורים נרכשה בחלקים שווים, כך שכל אחד מהם מחזיק ב-50% מן הזכויות בו. בהתאם לכך,לעמדת המערערים, יש לחשב את המס המגיע מרכישת דירת המגורים באופן הבא:

הבעל: היות והבעל מחזיק בדירת מגורים נוספת,יש לחשב את מס הרכישה המוטל בגין דירת המגורים על פי שיעור המס הנוהג ברכישת דירה שניה.

האישה: היות ומדובר בדירת המגורים היחידה שבבעלותה, היא זכאית להטבות המס הניתנות ל"רוכש דירה יחידה".

עמדת המשיב: המשיב דחה את השומה העצמית של המערערים והוציא למערערים שומה לפי סעיף 78, על תחשיב שונה -דו שלבי.

בשלב ראשון: יש לחשב את מס הרכישה בגין מלוא סכום התמורה ששולמה בעבור דירת המגורים, כאלו הייתה הדירה,דירתם היחידה של המערערים (בשלב זה מס הרכישה גילם את מלוא ההטבות הניתנות לרוכש"דירה יחידה"). אך היות ורק האישה זכאית להנות מהטבות המס לרוכש דירת מגורים יחידה יש לחייבה במחצית מסכום מס הרכישה המוטל על מלוא התמורה ששולמה בעבורה דירה, כ"דירת מגורים יחידה". נקודה להבהרה: במרבית המקרים, כאשר מבצעים חישוב מס רכישה על מלוא הסכום, מס הרכישה לתשלום יוצא יותר גבוה, כך שגם אם לבסוף האישה זכאית לשלם רק חצי ממס הרכישה, עדיין הסכום יהיה גבוה מאשר היה מחושב מלכתחילה רק על מחצית מהתמורה ששולמה בעבור דירת המגורים.

בשלב השני: יש לחשב את מס הרכישה בגין מלוא סכום התמורה, כאלו הייתה הדירה "דירה נוספת",שאיננה מזכה את בעליה בהטבות. ולחייב את הבעל במס הרכישה כמי שנחשב כבעלים שלמחצית הזכויות בדירה.

החלטת בית המשפט: בהתאם להלכה הנוהגת (עניין פלם) הוראות סעיף 9 לחוק מיסוי מקרקעין, חלות רק על רכישות שנעשו במהלך הנישואין ולא כאלה שקדמו להיווצרות התא המשפחתי. כתוצאה מכך, בן הזוג שאין בבעלותו דירה נוספת, ייחשב לרוכש "דירה יחידה" במשמעות סעיף 9 לחוק ויהיה זכאי ליהנות משיעור מס רכישה מופחת. על האמור יש להוסיף, כי תקנה 2(2)(ב) לתקנות מיסוי מקרקעין קובעת, כי כאשר מושא הרכישה הינו חלק מדירה בלבד, שיעור המס לא ייגזר משוויו של החלק הנרכש,אלא מסכום מס הרכישה שהיה על הרוכש לשלם, אילו הייתה הדירה נרכשת במלואה. שאלו הם פני הדברים, המשיב לא שגה בדחיית השומה העצמית של המערערים והוצאת שומה חדשה על ידו. לאור האמור דוחה בית המשפט את ערעור המערערים.

January 28, 2020

מתי מנהל מע"מ יעשה שימוש בסמכותו לפי סעיף 61(א) לחוק מע"מ ויבטל רישומה של חברה כ"עוסק"?

מיסוי תאגידים

ע"מ 30507-03-19

החלטת בית המשפט: ככל שהמנהל, מגיע למסקנה, בהסתמך על תשתית ראייתית מספקת, מהימנה וסבירה, כי אדם אשר נרשם כ"עוסק" לא הקים בסופו של יום עסק, או שהעסק שהקים חדל מלהתקיים, וכן כאשר מתעורר חשש סביר שהעוסק משתמש בעסקו לביצוע פעולות בלתי חוקיות, מוסמך המנהל להורות על ביטול רישומו כ"עוסק" והכל בשים לב למעמד המיוחד- הזכות לחופש העיסוק המעוגנת ב"חוק יסוד: חופש העיסוק". על כן, יש מקום לאזן בין האינטרסים לביטול רישומו של אדם כ"עוסק" – דבר העלול לגרום לו נזק בשל הפסקת פעילותו מול לקוחותיו (לרבות פגיעה במוניטין, בתקבוליו העסקיים ובלקוחותיו שאינם מורשים לנכות את מס התשומות). לבין אי מתן האפשרות למנהל מע"מ לסגור את תיק העוסק במטרה למנוע, בזמן אמת ולא בדיעבד, רישומם סרק של חשבונית שאין בבסיסה עסקת אמת וניכוי המס על פיה נעשה שלא כדין. יש להבהיר, כי בחר המנהל לעשות שימוש בסמכותו ולבטל את רישומו של אדם כ"עוסק", לאפשר למי שההחלטה נוגעת לו הזדמנות להשמיע את טענותיו בטרם תתקבל ההחלטה על ביטול או שינוי רישומו כ"עוסק". במקרה דנן, המערערת לא הצליחה להוכיח כי היא מקיימת פעילות עסקית אמיתית וכי לא נועדה לשמש פלטפורמה לפעילות בלתי חוקית להפצה ולניכוי של חשבוניות מס שהוצאו שלא כדין. על כן, בדין ביטל מנהל מע"מ את רישומה כעוסק מורשה לעניין חוק מע"מ – הערעור נדחה.

January 28, 2020

האם במכירת מקרקעין, שהתוכנית היזמית לגביהן לא יצאה אל הפועל חייבת במע"מ?

מיסוי תאגידים

ע"מ 12491-02-17

רקע: בשנות ה-90 רכשה המערערת א', זכיות במקרקעין בתל אביב. בחלוף מספר שנים, מכרה המערערת א' מחצית מזכויותיה במקרקעין למערערת ב' (להלן: "החברות") – בכוונת החברות היה להרוס בניין קיים במקרקעין, לבנות בניין חדש תחתיו ולמכור יחידות בבניין החדש. תוכנית זו לא יצאה אל הפועל. בשנת 2012, מכרו החברות את זכויותיהן במקרקעין לצדדים שלישיים. בהתאם להסכם המכר בין החברות לצדדים השלישיים, אם אכן יוטל מע"מ על המכירה, אזי המס יתווסף למחיר הזכויות והרוכשים יישאו בו –נבהיר כי היות ומדובר בגורמים פרטיים הם לא יהיו זכאים לנכות את המס כמס תשומות.

עמדת מנהל מע"מ: הזכויות במקרקעין נמכרו על ידי החברות במהלך עסקיהם ועל כן נעשתה "עסקה" החייבת במס לפי חוק מע"מ.

עמדת החברות: לטענתם,חרף הכוונה המקורית ליזום בנייה ולמכור יחידות, הזכויות לא נמכרו במהלך עסק או כנכס ששימש בעסק.

החלטת בית המשפט: המבחנים השונים לבחינת קיומו של עסק(קביעות ורציפות הפעילות, תדירות העסקאות, ההיקף הכספי של ההשקעות, סוג הנכס מושא הפעילות, קיום מנגנון תפעולי, בקיאות בענף, מעשי השבחה, מעשי שיווק, נטילת מימון זר, ייעוד התמורות ומבחן גג המביט על כלל הנסיבות), מעלים קושי הנעוץ ביישום המבחנים ובמתן משקל לסממנים השונים במקרה הקונקרטי. במקרה דנן, אין מחלוקת כי תחילה עניינם של החברות בנכס היה עסקי וכוונתם הייתה להשיא רווח עסקי ממיזם הבנייה, לרבות ממכירת היחידות, אלא שמיזם הבנייה לא קרם עור וגידים. בנסיבות מסוימות, מיזם עסקי עלול להיות מסוכל בשל מכשול חיצוני ואובייקטיבי, המונע כליל את ניהול העסק כמתוכנן או לכל הפחות, מונע את ניהולו באופן כדאי מבחינה כלכלית – נסיבות שלא התקיימו בעניינו. במקרה דנן, החברות לא עמדו בנטל השכנוע כי בנסיבות המקרה לא התקיימה"עסקה" (בחלופה הראשונה או השנייה להגדרה זו בחוק מע"מ). לאור האמור, דוחה בית המשפט את ערעור החברות.

January 28, 2020

האם בעת מכירת חברה זרה המוחזקת על ידי חברה ישראלית חל סעיף 94ב לפקודת מס הכנסה (רווחים ראויים לחלוקה)?

מיסוי בינלאומי

ע"א 8511/18

רקע: חברה התאגדה מחוץ לישראל ובשנה לאחר מכן הפכה לתושבת ישראל לצורכי מס (להלן: "המשיבה").עיקרי נכסי המשיבה היו מניות חברה זרה תושבת ארה"ב לצרכי מס (להלן: "החברה הזרה"). בחלוף מספר שנים, מכרה המשיבה חלק מאחזקותיה בחברה הזרה. כאשר דיווחה המשיבה במסגרת דוחותיה הכספיים על המכירה, הפחיתה במסגרת חישוב מס רווח ההון את חלקה היחסי ב"רווחים הראויים לחלוקה" של החברה הזרה. המערער(פקיד השומה), דחה את טענת המשיבה, היות ולעמדתו סעיף 94ב לפקודה לא חל בנסיבות העניין.

[הבהרה: סעיף 94 ב לפקודה הוא תולדה של שיטת המיסוי הדו-שלבית והוא יוצר הסדר מיסוי ייחודי למצב של מכירת מניות, כאשר קיימים בעודפי החברה רווחים ראויים לחלוקה שטרם חולקו. התפיסה בבסיס הסעיף היא, כי כאשר בעל מניות מוכר את מניותיו, רווח ההון שהוא מפיק מהמכירה כולל גם רווחים שניתן היה לחלקם כדיבידנד בסמוך למכירה ולכן ראוי להחיל עליהם שיעור מס זהה לשיעור שהיה חל אילו חולקו כדיבידנד.]

החלטת בית המשפט (עליון):

תחילה עומד בית המשפט על המסגרת הנורמטיבית בעניינו - סעיף 126 (ב) לפקודה, אליו מפנה סעיף 94 ב קובע אפוא כלל לפיו בחישוב ההכנסה החייבת של חברה לא תיכלל "הכנסה מחלוקת רווחים או מדיבידנד שמקורם בהכנסות שהופקו או שנצמחו בישראל שנתקבלו במישרין או בעקיפין" מחברה אחרת החייבת במס חברות. אמנם סעיף 94ב לפקודה מפנה לסעיף 126(ב) בלבד, אך לעניינו רלוונטיים גם סעיפים 126(ג) ו-126(ד) העוסקים במיסויו של "דיבידנד זר". סעיפים 126 (ב) ו 126- (ג) לפקודה,מסווגים את הדיבידנדים שחברה יכולה לקבל לשתי קטגוריות: סעיף 126 (ב) לפקודה עניינו דיבידנד מחברות החייבות במס חברות ישראלי אשר חולק מתוך רווחים שהופקו בישראל; וסעיף 126 (ג) אשר נועד להסדיר את החיוב במס בגין חלוקת דיבידנד בשני המקרים הבאים: המקרה הראשון, שבו הדיבידנד מחולק בידי חברה ישראלית מהכנסות שהפיקה מחוץ לישראל; והמקרה השני, שבו הדיבידנד מחולק על ידי חברה זרה מהכנסות שהפיקה מחוץ לישראל. בשני המקרים, ההכנסה מדיבידנד תהיה חייבת במס חברות בשיעור הקבוע בסעיף 126(א). להשלמת התמונה נבהיר, כי סעיף 126(ד) קובע מסלול זיכוי (ממס זר ששולם בגין דיבידנד המתקבל מחברה ישראלית אשר הפיקה הכנסה מחוץ לישראל). בעניינו רלוונטי מסלול הזיכוי הקבוע בסעיף 203(ב) לפקודה, המסדיר את הדרכים למניעת כפל מס במישור הבינלאומי – על החברה הישראלית (מקבלת הדיבידנד) יוטל מס לפי סעיף 126(ג)לפקודה. כנגד מס זה תוכל החברה להפחית זיכוי לפי סעיף 203 (ב) לפקודה. הזיכוי מורכב מסכום מיסי החוץ ששילמה החברה שהעניקה את הדיבידנד, בהתאם לשיעור החזקתה של החברה מקבלת הדיבידנד בחברה המשלמת, ומס החוץ שנוכה במקור, בגין עצם חלוקת הדיבידנד על ידי החברה הזרה, לפי שיעור החזקתה של החברה מקבלת הדיבידנד בחברה המשלמת.

יישום המסגרת הנורמטיבית על המקרה דנן – ברור ונהיר כי המחוקק, החריג מכירת מניות של חברה שהכנסותיה לא התקבלו בישראל מגדרו שלסעיף 94ב והטבת המס הכלולה בו. בנוסף מבהיר בית המשפט, כי הסדר המיסוי הקבוע בסעיף94ב לפקודה עניינו במיסוי מדינתי ונועד למשק הישראלי ולא למשק חוץ-ישראלי. הטבת המס הגלומה בסעיף 94ב נועדה לחברות ישראליות הכפופות למשטר מס בישראל, ואינה חלה מקום בנמכרות מניות של חברה זרה המוחזקות בידי חברה ישראלית, כבמקרה דנן.  לאור האמור מקבל בית המשפט את ערעור פקיד השומה.

January 19, 2020

האם רשות המיסים יכולה לטעון בשני הליכי מס שונים (ערעור כנגד החלטת מנהל מע"מ וערעור כנגד החלטת פקיד השומה מס הכנסה), לסיווג שונה של אותו עוסק?

מיסוי כללי

ע"מ 56015-12-11

החלטת בית המשפט: לא ניתן לקבל התנהלות לפיה רשות שלטונית – רשות המיסים על אגפיה השונים – אינה אמרת את דברה בקול אחד, אחיד וקוהרנטי. תפקידו של בית המשפט בערעור מס, הוא בראש ובראשונה להגיע ככל הניתן ובהתאם לממצאים והראיות שבפניו – לשומת מס אמת. סמכותו של בית המשפט בערעור מס אינה סמכות מהדין הפלילי ותפקידו אינו תפריד עונשי. ככל שמנהל מע"מ סבור היה כי המערער פעל בזדון בדיווחיו וכי  מטרתו היתה העלמת מסאו הקטנת חבות המס שלו שלא כדין, יכול היה לפעול נגד המערער במישור הפלילי, אך לא עשה זאת.

January 19, 2020

"הכנסה טכנולוגית" משירות המבוסס תוכנה

מיסוי הייטק

החלטת מיסוי 0304/20

רקע: חברה ישראלית, שהינה חברה בקבוצה רב לאומית, עוסקת במתן שירותי פיתוח תוכנה (תוכנה המאפשרת להפעיל אתרי אינטרנט למשחקי הימורים במדינות מורשות – מדינות בהם הימורים מותרים על פי דין) הניתנים לחברה זרה בקבוצה הרב לאומית שבבעלותה נמצא הקניין הרוחני של התוכנה (להלן: "החברה הזרה"). החברה הזרה, מעניקה זכות שימוש בתוכנה לחברות אחרות בקבוצה הרב לאומית וגם לחברות שאינן קשורות, כאשר דמי השימוש בתוכנה נקבעים כאחוז מסוים (Revenue share) מההכנסות בניכוי עלויות התפעול. לאור שיקולים עסקיים, בכוונת הקבוצה הרב לאומית להעביר את הקניין הרוחני של התוכנה מהחברה הזרה לחברה הישראלית. למותר לציין, כי שינוי המבנה (המתואר לעיל)יבוצע בהתאם להוראות חלק ה2לפקודת מס הכנסה. הקניין הרוחני יירשם בדוחותיה של החברה בעלות אפס. כתוצאה מהאמור,כל הסיכונים והסיכויים יועברו לחברה הישראלית. בנוסף, החברה הישראלית תעניק זכות שימוש בתוכנה לחברות אחרות בקבוצה הרב לאומית בתמורה לדמי שימוש שיקבעו בהתאם לעבודת מחירי העברה והוצאות עבור הפיתוח ירשמו כהוצאות מו"פ בדוחותיה הכספיים ולא כעלות השירותים.

פרטי הבקשה:  

1.      לאשר כי החל ממועד שינוי המבנה מפעלה של החברה יהווה "מפעל טכנולוגי מועדף".

2.      לאשר כי החל ממועד שינוי המבנה, הכנסות החברה ממתן זכות שימוש בתוכנה מהוות "הכנסה טכנולוגית".

3.      לאשר כי ה- IP שיועבר לחברה עומד בהגדרת"נכס לא מוחשי מוטב".

החלטתה מיסוי:

1.      אושר לחברה כי החל ממועד שינוי המבנה, יראו במפעלה "מפעל טכנולוגי" בכפוף לעמידה בכל שנה בתנאים הקבועים בחוק וכן שהכנסותיה ממתן זכות שימוש בתוכנה כאמור לעיל תיחשבנה "הכנסה טכנולוגית".

2.      אושר לחברה, כי הקניין הרוחני של התוכנה שרכשה מהחברה הזרה, הינו תוכנה המהווה "נכס לא מוחשי מוטב".

3.      חישוב ה"הכנסה הטכנולוגית המועדפת"תיעשה בכל שנה בהתאם לקבוע בתקנות. ההכנסה הטכנולוגית תהא בניכוי הכנסה מנכס לא מוחשי המשמש לשיווק.

במסגרת החלטת המיסוי נקבעו מגבלות ותנאים נוספים

January 19, 2020

האם ניתן לעיין בפס"ד שניתן בערעור מס, אשר נתן תוקף להסדר פשרה?

מיסוי כללי

רע"א 7574/19

החלטת בית המשפט: הוראת סעיף 154(ג) לפקודת מס הכנסה קובעת ברירת מחדל, לפיה הליך ערעור מס יתקיים בדלתיים סגורות, תוך שמירת שיקול דעת לבית המשפט המחוזי להורות אחרת.

יחד עם זאת, עצם ניהול ושל הליך ערעור מס בדלתיים סגורות, אינו מהווה בהכרח גם איסור פרסום על פסק הדין שניתן בתום ההליך. על מנת לצמצם את הפגיעה בעקרון פומביות הדיון, נקבע שבית משפט לא יצווה "על איסור פרסום של פסק-דינו, אלא אם שוכנע כי התכלית שלשמה נסגרו הדלתיים נותרה בעינה" (עניין ליפסון). בעניין הנדון בפס"ד מתעוררת שאלה שלא נידונה טרם לכן בפסיקה והיא - מה יהא הדין ביחס להסכמי פשרה אשר נחתמו במסגרת הליך של ערעור מס, וקיבלו תוקף של פסק דין? על פני הדברים, ומבלי לטעת מסמרות, כאשר בהסכמי פשרה עסקינן, ההיגיון אינו זהה למצבים שבהם מדובר בפסקי דין 'רגילים',שניתנו במסגרת דיון והכרעה במחלוקת שעל הפרק. במצבים מעין אלו – מתן תוקף של פסק דין להסכם פשרה – התכלית שלשמה הדלתיים נסגרו נותרה לכאורה בעינה. על כל פנים, אין זה המקום להכריע בשאלה נכבדה זו. גם בהנחה שניתן עקרונית להורות על פרסום פסק דין אשר נותן תוקף להסכם פשרה, הרי שאין הצדקה לעשות כן בנסיבות העניין דנן.

January 19, 2020

האם ניתן לפצל את טיב הזכויות הנרכשות מחברה שהינה "איגוד מקרקעין"?

מיסוי מקרקעין

ו"ע 61648-02-17

רקע: שתי חברות ישראליות (להלן: "החברות") תכננו להקים על מקרקעין שבבעלותן,פרויקט משרדים. בין השטחים שבבעלותן, הפרידה חלקת קרקע בבעלות אחרת (להלן: "חלקת הקרקע"). חלקת הקרקע הוחכרה לחברה ישראלית אחרת שהינה איגוד מקרקעין. בשנת 2015 רכשו החברות את מניות החברה האחרת, בתמורה כוללת של כ -37 מיליון ₪.החברות דיווחו למנהל מיסוי מקרקעין על שווי לצורך חישוב מס רכישה בסך של כ -20מיליון ₪, המשקף לגישתן את שווי השוק של הקרקע. מנהל מיסוי מקרקעין דחה את דיווחי החברות לאור כך שלגישתו יש להעמיד את שווי הקרקע בהתאם לתמורה החוזית ששולמה על ידי החברות. שכן הפרדת התמורה היא מלאכותית ונועדה להפחית את השווי לצורכי מס רכישה.

השאלה המשפטית: במקרה דנן,השאלה המשפטית מתחלקת לשתיים: האחת – האם כחלק מעסקת רכישת המניות החברה הישראלית האחרת, רכשו החברות (למעט הקרקע) גם זכות נפרדת שאינה עולה כדי "זכות במקרקעין", ועל כן רכישת זכות זו אינה חבה במס רכישה? השנייה – האם שווי הזכות (המניות באיגוד מקרקעין) ייקבע לפי שווי השוק(כעמדת החברות) או השווי החוזי (כעמדת מנהל מיסוי מקרקעין)?  

החלטת וועדת הערר:

השאלה הראשונה: חוק מיסוי מקרקעין קובע, כי בדומה לרכישה ישירה של זכות במקרקעין, גם על פעולה באיגוד מקרקעין, יחול מס רכישה. כאשר מס הרכישה המוטל על רכישת מניות באיגוד מקרקעין,מחושב לפי שווי הזכויות במקרקעין ולא על פי שווי המניות (ס' 9(ב)(1) לחוק מיסוי מקרקעין). בעניין גזית גלוב, עמד בית המשפט העליון על תוכנה והיקפה של"זכות במקרקעין" לצרכי החוק וכך נקבע כי זכות במקרקעין הינה "נכס מורכב" אשר כולל גם זכויות אחרות שנטמעות בו. על מנת להראות כי בנוסף לזכות במקרקעין נרכשו גם נכסים נוספים, יש לעמוד בשני תנאים: הראשון – יש להוכיח כי שולמה תמורה גם עבור דבר קיים שאיננו הקרקע והמחובר אליה. השני – לעמוד בנטל השכנוע כי מדובר בנכס נפרד שאינו נבלע בזכות המקרקעין והניתן לניתוק משפטי או מסחרי מהקרקע. לאחר שהניח את התשתית הנורמטיבית לבחינת השאלה המשפטית הראשונה,קובעת וועדת הערר ברוב קולות, כי לא נמצא בחומר הראיות בסיס עובדתי-אובייקטיבי לכך שהחברות רכשו מידי המוכרים זכות נוספת פרט לקרקע (והבניין שמעליה).

השאלה השנייה: הגדרת המונח "שווי" (סעיף 1 לחוק) כוללת מספר דרכים לקביעת שווי, ביניהן שווי השוק האובייקטיבי - הכלל (להלן: "חלופת שווי השוק") או סכום התמורה שהוסכמה בין הצדדים - החריג (להלן: "חלופת התמורה החוזית").לעמדת בית המשפט במקרה דנן התקיימו מלוא התנאים להתקיימותה של חלופת התמורה החוזית. ראשית דרישת הכתב - קיים הסכם כתוב ותום ליבם של הצדדים לא היה שנוי במחלוקת. שנית, יש לבחון האם התקיימו יחסים מיוחדים בין הצדדים ואם כן, האם היחסים המיוחדים בין הצדדים שהשפיעו על קביעת התמורה – לעמדת בית המשפט, אין מקום לקבוע כי שררו בין המוכרים לבין החברות "יחסים מיוחדים" כמשמעות ביטוי זה בחוק, וזאת אף אם הנטל לשכנע את ועדת הערר בדבר העדר יחסים מיוחדים היה מוטל על מנהל מיסוי מקרקעין.

לאור האמור, קובע בית המשפט כי נרכשו אך ורק זכויות במקרקעין ולא נכסים אחרים כלשהם; בנסיבות המקרה, שווי הרכישה ייקבע לפי התמורה החוזית (אף אם היא עלתה על שווי השוק של הזכויות). למותר לציין, כי החלטת וועדת הערר התקבלה ברוב דעות (2 כנגד 1).  

January 6, 2020

מתן בונוס במסווה של הקצאת מניות, מיסוי הייטק

מיסוי הייטק

עמדה חייבת בדיווח 68/2019

בהתאם לעמדת רשות המיסים, יראו מניות שהוקצו לעובד, לרבות דיבידנד שהתקבל מכוחן, כמניות לעניין סעיף 102 לפקודה, רק ככל שהמניות הינן בעלות זכויות מלאות וקבועות ברווחים ובזכויות ההצבעה (מניות בעלות זכויות הצבעה אשר הוצמד להן הסכם יפוי כח – פרוקסי, יראו בהן מניות בעלות זכויות הצבעה), כך שאינן פוקעות, אינן משתנות ואינן תלויות או כפופות להחלטות דירקטוריון או אסיפה כללית.

נציין, כי במסגרת העמדה, נקבעו מספר תנאים בהתקיימם עשויה המניה המוקצית שלא להוות מניה כמשמעותה בסעיף 102 לפקודה, ואת הדיבידנד המתקבל מכוחה כהכנסה לפי סעיף 2(1) או 2(2) לפקודה.

January 6, 2020

מה דינם של כספי ערבון (אשר הופקדו לצורך שחרור ממעצר), שהוטל עליהם עיקול על ידי רשות המיסים?

מיסוי פלילי

מ"י 35414-01-19

הבקשה: להורות למזכירות בית המשפט להחזיר לחשוד כספי ערבון אותם הפקיד לצורך שחרורו ממעצר, חרף עיקול שהוטל על הכספים על ידי רשות המיסים.

החלטת בית המשפט: בהתאם להלכה הפסוקה, כספי ערבון נחזים כשייכים לחשוד, וככל שלצד שלישי השגות נגד החזקה, עליהן להתברר בהליך ובערכאה המתאימים ולא בפני בית המשפט הדן בהליך הפלילי. ובמילים אחרות – משעה שניתן צו עיקול בקשר לכסף שהופקד בקופת בית המשפט כערבות עצמית של הנאשם, מזכירות בית המשפט היא במעמד שלמחזיק ועליה לפעול בהתאם לצו העיקול. ביישום ההלכה הפסוקה על נסיבות המקרה דנן, ברור הוא כי בית המשפט הדן בהליך הפלילי, כלל איננו מוסמך להורות על עיכוב כספי הערבון, לאחר שנתנה החלטה להשיבם לחשוד. כל עוד הכספים הוחזקו במזכירות בית המשפט לטובת ההליך הפלילי, הרי שלא ניתן לעקלם לטובת צד שלישי. מנגד, מרגע שניתנה החלטה להשיבם, או אז איבד בית המשפט את סמכותו להורות מה ייעשה בכספים ואילו מזכירות בית המשפט המחזיקה בהם בנאמנות, מחויבת לפעול בכפוף לצווים ועיקולים שהוטלו על הכספים. צד שלישי הטוען לבעלות בכספי הערבון רשאי לפנות בהליך מתאים.

January 6, 2020

מתי יאפשר בית המשפט להעלות טענות חדשות שלא? נטענו בשלב דיוני השומה?

מיסוי כללי

רע"א 7034/19

החלטת בית המשפט: על דרך כלל, אין להעלות טענה חדשה אשר לא הועלתה קודם לכן בשלב ההשגה, במסגרת ערעור על שומת מס. יחד עם זאת, בשונה מערעור אזרחי רגיל, על בית המשפט המכריע בסכסוך בין הנישום לרשות המיסים, מוטלת גם החובה לוודא שהשומה תהא שומת אמת. על כן, הצדדים לערעור מס רשאים להעלות בפני בית המשפט טענות חדשות אשר לא נטענו בשלבים מוקדמים יותר של הליך השומה או שנטענו באופן חלקי בלבד,לשם בירור מס אמת, בכפוף לשיקול דעתו של בית המשפט המחוזי (הערכאה שדנה לראשונה בערעור) ובלבד שאפשרות זו לא תנוצל לרעה. בשים לב, כי לא ייגרם נזק דיוני לצד שכנגד, לא תיפגע היעילות הדיונית וכן לא יפגעו תוקפו וחשיבותו של הליך ההשגה על שומת המס.

January 1, 2020

מהו דינם של תשלומים שהתקבלו בגין "הסכם אי תחרות"?

מיסוי יחיד

ע"מ 47236-01-14 ע"א 9397/17

רקע: המערער חתם על "הסכם אי תחרות וייעוץ" בו התחייב שלא יהיה רשאי לעבוד בארץ או בחו"ל בין כשכיר ובין כעצמאי בכל תאגיד מתחרה, וזאת למשך שלוש שנים. כנגד התחייבותו קיבל המערער תשלום חד פעמי בסך 1.5 מיליון ₪ (להלן: "התשלום החד פעמי") ובנוסף 36 תשלומים חודשיים בסך 36,000 ₪ עבור שירותי ייעוץ וזאת באם יידרש בפועל לתת שירותי ייעוץ ובין אם לאו (להלן: "התשלום החודשי").

תחילה דיווח המערער לרשות המיסים על התשלום החד פעמי כהכנסה החייבת במס רווח הון (לפי סעיף 91(ב) לפקודה) ועל התשלום החודשי כהכנסה החייבת במס שולי(לפי סעיף 121 לפקודה). במועד מאוחר יותר, הגיש המערער בקשה לתיקון הדוחות ובמסגרתה ביקש להוון את התשלום החודשי ולסווגם כהכנסה החייבת במס רווח הון. בעקבות דיווחי המערער ערך המשיב (פקיד שומה נתניה) ביקורת ועל סמך ממצאיה קבע, כי תקבולי המערער התקבלו במסגרת יחסי עובד-מעביד ומשכך, מדובר בהכנסה פירותית החייבת במס שולי. המשיב אף דחה את בקשת המערער לתקן דוחותיו וזאת על סמך כך שהמערער קיים פגישות ייעוץ חודשיות במהלך תקופת אי התחרות.

החלטת בית המשפט (המחוזי): בעניין ברנע, קבע בית המשפט העליון חזקה (הניתנת לסתירה), כי תשלום הניתן לעובד על ידי מעבידו הוא הכנסה פירותית החייבת במס שולי, כאשר הנטל לסתור חזקה זו מוטל על כתפי העובד. מותר לציין כי בעניין ברנע, הבהיר בית המשפט העליון, כי רק במקרים חריגים ונדירים תתקבל הטענה לפי תשלום אי תחרות מהווה תקבול הוני. בנוסף נקבע, כי בחינתם של תשלומי אי תחרות לצרכי מס תבוצע בהליך דו שלבי. בשלב ראשון – תבחן השאלה האם אכן מדובר בתניית אי תחרות אותנטית, שמא המדובר בכסות לתשלומים אחרים (כגון, שכר עבודה או מענקי פרישה). בשלב השני – תבחן השאלה, האם בנסיבות המקרה עלה בידי העובד לסתור את חזקת הכנסת העבודה ולהראות כי המדובר בהכנסה במישור ההוני. לעמדת בית המשפט, עניינו של המערער לא נכנס בגדר אותם מקרים חריגים ונדירים ועל כן יש לסווג את התשלום החודשי והתשלום החד פעמי כהכנסת עבודה המתחייבת במס שולי.

החלטת בית המשפט (העליון): המערער שלא הסכים עם החלטת בית המשפט המחוזי, הגיש ערעור על החלטתו לבית המשפט העליון. יחד עם זאת, לאחר שהתקיים דיון בבית המשפט קיבל המערער את המלצת המוטב ובחר לחזור בו מערעורו.

December 18, 2019

האם חברה ישראלית המחזיקה במניותיה של חברה זרה ומוכרת מניות אלו – זכאית להטבה הגלומה בסעיף 94ב' לפקודת מס הכנסה (רר"ל)?

מיסוי תאגידים

ע"מ 23488-01-18

[הבהרה: מטרת סעיף 94ב' לפקודה, הנה למנוע תשלום כפל מס על ידי חברות ובעלי המניות בהן לעומת המס המשולם על ידי יחיד, כך ששיעור המס המשולם על ידי חברה המוכרת מניות של חברה אחרת יהא קרוב לשיעור המס המשולם על ידי יחיד המוכר את מניותיה של חברה בהן החזיק, ובכך ליצור "אדישות מיסוית" ולנטרל השפעות על ההחלטה האם לחלק דיבידנד לפני מכירת מניותיה של חברה או לאחר מכירת מניותיה. על מנת להגשים מטרה זו, סעיף 94ב' התאים את שיעור המס החל על הרווחים הראויים לחלוקה(להלן: "רר"ל") מתוך רווח ההון שנוצר במכירת המניות, וקובע כי שיעור המס יהיה שווה לשיעור המס שהיה חל על אותם רווחים אילו היו מחולקים בפועל כדיבידנד].

רקע: חברה ישראלית (להלן: "המערערת") מחזיקה משנת 2002ב-49% מהון מניותיה של חברה פרטית זרה העוסקת בתחום המסחר והחקלאות. רווחי החברה הזרה מעולם לא מוסו או נתחייבו במס בישראל. בשנת 2012 מכרה המערערת את אחזקותיה בחברה הזרה לחברה זרה אחרת. בשנת 2014הגישה המערערת לפקיד השומה (להלן: "המשיב") את הדו"ח לשנת2012 בו דווחה על מכירת מניות החברה הזרה. בנוסף, למערערת היה הפסד הון מועבר משנת2011 – אשר לא קוזז כנגד הכנסתה ממכירת מניות החברה הזרה. לשיטת המערערת כפי שבא לידי ביטוי בדו"ח, אין לה כל חבות במס וזאת מכיוון שהחילה על רווח ההון הראלי ממכירת המניות את סעיפים 94ב' לפקודה וסעיף 126 לפקודה הדן במנגנון הזיכוי העקיף. המשיב לא קיבל את דו"ח המערערת וקבע, כי תחילה היה על המערערת לקזז את הפסד ההון המועבר כנגד הרווח הריאלי ממכירת המניות. ולגבי יתרת רווח ההון הריאלי, אין להחיל את הוראות סעיף 94ב' לפקודה. ומשכך יש לחייב את המערערת על יתרת רווח ההון הריאלי לפי סעיף 91(א) הקובע שיעור מס חברות.

החלטת בית המשפט:  

o      לעניין תחולת סעיף 94ב' לפקודה במכירת מניותיה של חברה זרה על ידי בעל מניות שהיא חברה ישראלית, קובע בית המשפט כי החלופה המיסוית של חישוב רר"ל אינה יכולה לחול כאשר רווחיה של החברה הזרה לא התמסו במס חברות בישראל ועל כן, ולנוכח העובדה כי חישוב רר"ל נעשה לפי הנמוכה מבין שתי חלופות (חלופה מיסוית וחלופה חשבונאית) –הרי שלא קמה זכאות למערערת לחישוב רר"ל לפי סעיף 94ב' לפקודה.

o      לעניין השאלה האם היה על המערערת תחילה לקזז את הפסד ההון המועבר כנגד רווח ההון הריאלי ממכירת מניות החברה הזרה, קובע בית המשפט כי הוראתו המפורשת של סעיף 92(א)(1)לפקודה, קובעת באופן ברור כי את הסכום של הפסד ההון שהיה לאדם בשנת מס פלונית יש לקזז תחילה כנגד ריווח ההון הריאלי. משכך, לא נתונה למערערת הזכות לבחור את המועד לביצוע קיזוז הפסד ההון ולשמור אותו למועד שנוח לה.

לאור האמור, דוחה בית המשפט את ערעור המערערת על כל חלקיו.

December 18, 2019

האם חברה פרטית המוחזקת על ידי חברה ציבורית ויש לה פעילות עסקית נוספת על החזקת בניינים יכולה להיחשב כ"חברת בית"?

מיסוי תאגידים

ע"מ 49880-06-15

רקע: המערערת הינה חברה ישראלית פרטית, המוחזקת על ידי חברה ישראלית ציבורית (להלן: "חברת האם"). המערערת הייתה בעלת קניון ברעננה,שבבעלותו שטחי מסחר המיועדים להשכרה. ניהול הקניון בוצע על ידי חברת בת של המערערת(להלן: "חברת הבת"). בשנת 2013 מכרה המערערת את הקניון לקבוצת רוכשים.

[הבהרה: הכרה במערערת כ"חברת בית" תביא לזקיפת הכנסותיה השוטפות (כמו גם את הפסד ההון שהיה לה בשנת 2010 ואת שבח המקרקעין ממכירת הקניון) בדו"ח של חברת האם. יובהר – כי לחברת האם ישנם הפסדים עסקים שוטפים העולים על הכנסות המערערת].

עמדתה מערערת: לטענת המערערת, יש לראות בה כ"חברת בית" משני נימוקים: האחד – מכוח הסתמכות על הסכמי שומה קודמים שנחתמו עמה בשנות מס קודמות לשנות המס שבערעור וגם בשל העובדה שהמשיב קלט מידי שנה משנות המס שבערעור את בקשותיה להכרה בה כ"חברת בית". השני – בשל העובדה שהמערערת עומדת בתנאי סעיף 64 לפקודת מס הכנסה המגדיר ודן בחברת בית.

עמדת המשיב: לטענת המשיב, אין המערערת עומדת בתנאי סעיף 64 לפקודה. שכן היא חברה"שיש לציבור עניין ממשי בה" והיא "בת-חברה" וכן כי כל רכושה ועסקיה אינם מתמצים בהחזקת בניינים, היות ולמערערת הכנסות גם ממכירת חשמל לשוכרים בקניון והכנסות מדמי ניהול שהתקבלו באמצעות חברת הבת. לעניין טענת ההסתמכות שמעלה המערערת טוען המשיב, כי המערערת לא הוכיחה את התנאים הנדרשים להכרה בקיומה שלהסתמכות (קיומו של מצג מטעם רשות המיסים, הסתמכות על המצג בתום לב ובאופן סביר ושינוי מצב לרעה).

[הבהרה: בהתאם להוראות סעיף 64 לפקודה, על מנת שחברה תוכר כ"חברת בית" עליה לעמוד בתנאים הבאים:

1.     על החברה להיות "חברת מעטים" המקיימת את כל אלה: א – החברה בשליטתם של חמישה בני אדם לכל היותר. ב – איננה בת-חברה. ג - היא חברה שאין לציבור עניין ממשי בה.

2.     על החברה להיות חברה שכל רכושה הוא בניינים.

3.     על החברה להיות חברה שכל עסקיה הם החזקת בניינים.

בנוסף קובע סעיף 64 לפקודה, כי רווחי "חברת הבת" ימוסו כאילו הייתה החברה"שקופה" ויחולו שיעורי המס החלים על חברי החברה].

החלטת בית המשפט:

o      סעיף 64לפקודה: תחילה בוחן בית המשפט האם מערערת הינה "חברת מעטים".לעמדת בית המשפט המערערת אינה "חברת מעטים", שכן לאור אופי פעילותה"לציבור יש עניין ממשי בה". בנוסף, המערערת הינה "חברת בת",שכן כל מניותיה מוחזקות על ידי חברת האם (שהינה כאמור חברה ציבורית). לאור האמור,קובע בי המשפט כי אין המערערת נכנסת לגדר "חברת מעטים" ורק בשל סיבה זו אין להכיר בה כ"חברת בית". אך יחד עם זאת, ממשיך בית המשפט ובוחן האם המערערת עומדת ביתר תנאי סעיף 64 לפקודה.  לעמדת בית המשפט – סעיף 64 לפקודה קובע, כי על מנת שחברה תוכר כ"חברת-בית"נדרשת היא להחזיק אך ורק בבניינים וכל עיסוקה צריך להיות החזקה בניינים קרי –רכושה של החברה נדרש שיהא בניינים בלבד וגם פעילותה העסקית צריכה להתמקד אך ורק בהחזקת בניינים.

לאור האמור, קובע בית המשפט כי המערערת אינה עונה להגדרה של "חברת בית".

o      טענתה הסתמכות: טענת ההסתמכות, היא למעשה טענה של מניעות על בסיס מצג שהוצג בפני הטוען לה, ואשר מכוחו של אותו מצג מושתק הצד שכלפיו נטענת הטענה מלהתכחש למצג זה, אם היתה הסתמכות בתום לב ובאופן סביר על המצג ואם הצד הטוען להסתמכות שינה עקב המצג את מצבו לרעה.  יחד עם זאת, כאשר המשיב בחן במסגרת התקופה הקבועה בדין את שומותיה העצמיות של המערערת לשנות המס שבערעור כמו גם את בקשותיה להכיר בה כחברת בית בשנים הללו שהן שנים פתוחות, הרי שהפעיל את הסמכות המוקנית לו בדין ואין לראות בכך משום שינוי רטרואקטיבי של עמדתו.

לעמדת בית המשפט, המערערת לא הוכיחה כי הסתמכה בפועל ואף לא יכולה היתה להסתמך בפועל על מצגים נטענים כלשהם של המשיב,בוודאי שלא באופן סביר ובתום לב. לאור כל האמור, דוחה בית המשפט את ערעור המערערת.

December 18, 2019

מיסוי פיצויים בגין פינוי מקרקעין

מיסוי יחיד

ע"מ 22950-02-17

רקע: חברה עירונית שילמה פיצויים בהתאם ל"הסכמי פינוי"למערערים. הפיצויים חולקו באופן הבא: מרבית הפיצויים שולמו למחזיקים בנכסים מסחריים למיניהם, ורק למיעוט שולמו פיצויים בשל כך שהשתמשו במבנים לצורכי מגוריהם.  

השאלה המשפטית: במקרה דנן השאלה המשפטית מתחלקת לשלושה ראשים:

1.     האם הפיצויים שקיבלו המערערים פטורים ממס (מכוח הוראות הדין הנוגעות למתחם"פינוי-בינוי") או שמא כלל התשלומים חייבים במס רווח הון רגיל?

2.     האם מחצית מסכום הפיצוי לא יחויב במס בשל מעשה "הפקעה" מצד העירייה?

3.     האם הפיצויים בגין פינוי מבנים אשר שימשו למגורים יוצאו מבסיס המס?

החלטת בית המשפט:

1.     הוראות פרק חמישי 4 לחוק מיסוי מקרקעין – "פינוי בינוי": במקרה דנן, לא הוכחה הזכאות לפטור ממס מכוח סעיף 49כב(א)(1) לחוק מיסוי מקרקעין. שכן לאחל על הקרקע הנדונה כל צו הכרזה מכוח חוק הרשות הממשלתית להתחדשות עירונית או מכוח סעיף 49כח לחוק מיסוי מקרקעין (טרם ביטולו בשלב מאוחר יותר). הכרזה כדין של מתחם היא תנאי סף, ואין בידי בית המשפט ליצור הסדרים שאינם מנויים בחוק, אשר יקנו הטבות מס ללא מילוי התנאים הבסיסיים הקבועים במפורש בחוק. בנוסף, גם לא מתקיים התנאי הקבוע בסעיף 49כב(א)(1), שכן במקרה דנן התמורה כולה הייתה בכסף, קרי- אף מחזיק מתפנה לא קיבל דירה חלופית. לאור האמור, אין הפיצויים שהתקבלו בידי המערערים פטורים ממס מכוח הוראות פרק חמישי 4 לחוק מיסוי מקרקעין.

2.     סעיף 91(ז)לפקודת מס הכנסה – " המס שיחול על ריווח הון בהפקעת נכס": בחוק מיסוי מקרקעין או בפקודת מס הכנסה, אין הגדרה למונח "הפקעה". בספרות מוגדר מונח זה באופן הבא: "רכישה כפויה של זכויות במקרקעין על ידי המדינה או מטעמה למטרה ציבורית כנגד תשלום פיצויים". במקרה דנן,  אין בסיס להחלתו של סעיף 91(ז) לפקודה או סעיף48ג לחוק מיסוי מקרקעין (פטור מדורג להפקעה). שכן לא ננקט כל הליך הפקעה או תחילת הליך הפקעה על פי דין (בהתאם לפקודת הקרקעות יש לפרסם ולמסור הודעה על הכוונה להפקיע, לרשום הערת אזהרה, לשמוע טענות כנגד ההפקעה ועוד..). במקרה דנן הוגשה סדרה של תובענות אזרחיות בסדר דין מקוצר לסילוק ידם של המערערים מן המתחם, וזאת, כמוסבר, בטענה כי הם פולשים ומסיגי גבול. דרך פעולה זו איננה עולה בקנה אחד עם הליך הפקעה, אשר נקודת המוצא שלו חייבת להיות כי יש בידי הצד המופקע זכויות כלשהן שניתן להפקיען.

3.     סעיף 88לפקודה – פיצוי בגין נכס אשר שימש למגורים: מן ההגדרה הרחבה של המונח"נכס" שבסעיף 88 לפקודה, מוחרגת "זכות חזקה במקרקעין – בין שבדין ובין שביושר – המשמשים לצרכי מגורים ולא לשם השתכרות או רווח". יובהר, כי תחולתו של הסייג איננה מותנית בהיות המקרקעין "דירה" או "דירת מגורים".לאור האמור, מצא בית המשפט, כי בכל הנוגע לפיצויים שניתן לחלק מערערים בשל פינוי מבנים אשר שימשו למגורים, יוצאו מבסיס המס. קרי – היות ואין המדובר בנכס לא ניתן למסות אותם לפי פרק ה' לפקודה (מיסוי רווחי הון).

לסיכום: מכירת הנכסים המסחריים תחויב במס רווח הון ומכירת הנכסים אשר שימשו למגורים לא יחויבו במס.

December 18, 2019

אימתי תתקבל בקשה להארכת מועד להגשת ערעורים בעניין שומות מס?

מיסוי כללי

בש"א 7955/19

על המבקש הארכת מועד להגשת הליך, לשכנע את בית המשפט כי קיים "טעם מיוחד" למתן ההארכה כמבוקש (תקנה 528 לתקנות סד"א). ככלל, טעות שבדין אינה מהווה"טעם מיוחד" להארכת מועד, אלא אם מדובר בטעות סבירה, כאשר סבירות זו נמדדת לפי הקושי בהבנת הדין ובמאמצים הכנים שנעשו על ידי מבקש ההארכה להימנע מן הטעות. עם זאת, עם השנים רוכך הכלל ונקבע, כי בנסיבות מסוימות בהן מדובר בטעות שאין מקורה ברשלנות, הזנחה או זלזול בבית המשפט,יהיה מקום להכיר בטעות כ"טעם מיוחד". כמו כן יש לשקול את סיכויי ההליך לגביו מתבקשת הארכת המועד.

December 18, 2019

האם השקעה בנכסי מקרקעין ומכירתם על ידי היחיד (במקביל לפעילותו העיקרית באמצעות חברה), יש בה כדי להגדירו כ"עוסק" לפי חוק מס ערך מוסף?

מיסוי תאגידים

ע"מ 24147-02-17

רקע: המערער הינו הבעלים של חברה פרטית לייבוא ושיווק מוצרי בשר ודגים(להלן: "החברה"). במקביל לפעילותו בחברה, השקיע המערער בנכסי מקרקעין במטרה להשיג תשואה, אשר תהווה עבורו גב פיננסי וזאת בהיעדר השקעה בניירות ערך או קופות כאלה ואחרות (למעט אלו המחויבות על פי דין). לימים, החברה נקלעה לקשיים, ובשל כך כשהוא ערב אישית לחברה, מימש המערער חלק מנכסי המקרקעין ואת התמורה שקיבל בגינן העביר לחברה. בתחילת שנת 2016, הוציא מנהל מס ערך מוסף (להלן: "המשיב")למערער, שומה לפיה המערער הוא עוסק במקרקעין שלא דיווח על עסקאותיו (מכירת נכסי הנדל"ן).

טענת המערער: לטענת המערער הוא בעל מומחיות לייבוא ושיווק בשר. המערער לא ביצע בנכסי המקרקעין כל פעולות השבחה אקטיביות ואף לא ניכה מס תשומות בעת רכישת המקרקעין. מנהל מיסוי מקרקעין אישר את שומתו של המערער לפי מדובר בעסקאות במישור ההוני, ומאחר שמבחני העסק ביחס למע"מ ולמס הכנסה ומיסוי מקרקעין אחידים,המשיב משותק מלטעון אחרת.

טענת המשיב: לטענת המשיב, יישום מבחני הפסיקה המקובלים על עניינו של המערער,מלמד על קיומו של "עסק" במקרקעין. המערער לא יכול לחזק טענותיו בכך שמנהל מיסוי מקרקעין לא חלק על דיווחו העצמי, שכן על פי ההלכה אישור שומה עצמית אינו מעיד כשלעצמו על עמדה פוזיטיבית של רשות המיסים. בנוסף, אין ממש בטענות המערער כי העסקאות פטורות ממס מכוח סעיף 31(4) לחוק מע"מ, שכן נכס שמכירתו פטורה ממע"מ בעת מכירתו הינו רק זה שהייתה מניעה על פי דין לנכות בגינו מס תשומות. גם אם לא  נוכה מס תשומות במועד רכישת הנכסים, יכול היה המערער לפנות למשיב בשלב מאוחר יותר בבקשה להארכת מועד לניכוי תשומות, בהתאם להוראות סעיף 116(א) לחוק מע"מ.

החלטת בית המשפט: יישום ה"מבחנים לקיומו של עסק"בנסיבות המקרה דנן אינם אחידים בתוצאתם. המבחנים שעניינם משך החזקה, קיום מנגנון ומבחן ההשבחה תומכים בגישת המערער לפיה אין להשקיף על פעילותו כעל פעילות המגיעה לכדי "עסק". מנגד, המבחנים שעניינם טיב הנכסים, תדירות העסקאות, היקפן ובקיאותו של הנישום, מאירים את פעילות המערער בגוון "עסקי". כפי שהבהיר בית המשפט העליון בעניין גיבשטיין ,במצב דברים מסוג זה, ייחסה הפסיקה משקל רב ל"מבחן הגג"לפיו יש להשקיף על הנסיבות בכללותן, בבחינת מבט "ממעוף הציפור", ובהתאם לכך להכריע האם מדובר בפעילות במישור ההוני (או הפרטי) או בפעילות במישור העסקי. יישום "מבחן הגג" על ידי בית המשפט, הוביל למסקנה כי העסקאות נשוא ההליך דנן, בוצעו על ידי המערער כ"עוסק" "במהלך עסקיו". העובדה כי העסקאות בוצעו על רקע קושי כלכלי של המערער או של החברה בבעלותו ,וכי אלמלא אותו קושי היה המערער ממשיך ומחזיק במקרקעין לתקופה נוספת ,לא הופכת אותן רק בשל כך ,לעסקאות במישור ההוני או הפרטי. המערער במשך 25 שנים רוכש, מחזיק ומוכר נכסי מקרקעין (ובכלל זה במסגרת – עסקאות קומבינציה, קרקעות חקלאיות, מניות באיגוד מקרקעין). המדובר בעסקאות מרובות, בנכסים מגוונים, ובהיקף כספי שאינו מבוטל. בנוסף קובע בית המשפט, כי אין בידיו לקבל את טענתו החלופית של המערער (לעניין אי ניכוי מס התשומות והחלת סעיף 31(4) לחוק מע"מ) – עניינו של סעיף 31(4) לחוק מע"מ הוא בנכס שלא ניתן היה לנכות בגינו מס תשומות,מחמת מניעה על פי דין ולא די בטענה לפיה המערער לא ניכה מס תשומות בפועל. לאור האמור, דוחה בית המשפט את הערעור.

December 18, 2019

האם "שינוי מודל עסקי" מהווה בהכרח אירוע מס?

מיסוי הייטק

ע"מ 26342-01-16

רקע: בתחילת שנות ה-2000, הוקמה חברה פרטית תושב ישראל, אשר מוזגה במרוצת השנים לחברת ברודקום סמיקונדקטור (להלן: "המערערת").

המערערת עוסקת ביצור ושיווק רכיבים לתשתיות תקשורת. המערערת הוחזקה בשיעור של 100% על ידי חברה זרה תושבת ארה"ב (להלן: "חברת האם"). בשנת 2009, נרכשו כלל מניות חברת האם על ידי חברה זרה אחרת תושבת ארה"ב (להלן: "ברודקום") בתמורה לכ- 200 מיליון דולר (להלן:"עסקת רכישת המניות"). על מנת להשלים את עסקת רכישת המניות,המערערת פנתה למדען הראשי בבקשה בכתב להעברת הידע שפותח על ידה, ונהנה מתמיכת המדען, לחו"ל. המדען הראשי אישר את הבקשה וזאת בכפוף לתשלום סך של כ- 58מיליון ₪. לאחר עסקת רכישת המניות, ערכה המערערת שלושה הסכמים עם חברת ברודקום וחברות קשורות נוספות (להלן: "קבוצת ברודקום"). בשנת 2012, כחלק משינוי גלובלי בקבוצת ברודקום, מוזגה חברת האם לברודקום. כפועל יוצא מהאמור,המערערת הפכה להיות חברת בת בבעלות מלאה של ברודקום.

טענת המשיב: לעמדת המשיב, המערערת בעקבות ההסכמים השונים עם קבוצת ברודקום, הפכה מחברה שעוסקת במו"פ לחברה שכל עיסוקה זה מתן שירותי פיתוח לחברה שרכשה אותה. ומשכך,הלכה למעשה, המערערת ביצעה "שינוי מודל עסקי" ("שינוי מבנה עסקי"). מכלול ההסכמים עם קבוצת ברודקום מלמדים, כי המערערת העבירה לקבוצת ברודקום את הפונקציות, הנכסים והסיכונים (FAR – Functions, Assets, Risk) הקשורים לפעילותה. העברה זו מהווה עסקה הונית המתחייבת במס.

טענתה מערערת: לעמדת המערערת, היא לא מכרה דבר. לעמדתה, היא רשאית "למסחר" את הקניין הרוחני שבבעלותה (IP)באמצעות הענקת רישיון שימוש (תוך התרת הבעלות בו בידה), כשבמקביל לכך היא גם מעניקה שירותי מו"פ הקשורים בידע עתידי המבוסס על הקניין הרוחני שנשאר בבעלותה. הדין החל על ההסכמים עם קבוצת ברודקום הוא הדין הקליפורני, לפיו אין  מדובר במכירה, אלא במתן זכות שימוש בקניין הרוחני. בנוסף טוענת המערערת, כי דיני המס בקליפורניה וישראל, אינם מכירים ב-FARכנכס שניתן למכור אותו.

החלטת בית המשפט: המילים "שינוי מודל עסקי" אינן מאין מילות קסם, שדי באמירתן בלבד כדי להביא לשינוי סיווגה של העסקה (ההסכמים בין המערערת לקבוצת ברודקום) בין הצדדים. השאלה שיש לשאול במצבים אלו היא: האם שינוי המודל העסקי לא היה בא לעולם או שלא היה בא לעולם באותם תנאים תוך קבלת פיצוי הולם,אלמלא היה מדובר בחברת אם ובחברת בת. הסוגיה שבפנינו מצויה בעולם "מחירי העברה". העיקרון המרחף מעל עולם זה הוא, כי שינוי המודל העסקי הביא עמו עסקה בתנאים או בשווי שאינם כבעסקה המתבצעת בין צדדים שאינם קשורים. לעמדת בית המשפט, שינוי המודל העסקי שהתבצע במקרה דנן, מוביל למסקנה, כי מהותם הכלכלית האמתית של ההסכמים בין המערערת לקבוצת ברודקום אינה שונה מהאופן שבה היא הוצגה ועל כן יש לקבל את דיווחיה של המערערת ולבטל את השומה.

December 5, 2019

האם יש להוסיף לחישוב מס שבח פחת שלא נוכה מהכנסתו החייבת של הנישום?

מיסוי מקרקעין

ע"א 5883-18

[הבהרה: דיני מס הכנסה מאפשרים במצבים מסוימים ניכוי אחוז מסוים משווי הרכישה של המקרקעין כפחת מההכנסה החייבת בגין המקרקעין. אם הנישום מנצל אפשרות זו, ומקטין את הכנסתו החייבת במס הכנסה בגובה הפחת, יש להוסיף את הפחת שנוכה לשבח לצורך החיוב במס שבח מקרקעין, על מנת למנוע מצב של כפל הטבה בגין אותו רכיב הוצאה – פעם אחת כהוצאה לצורך ייצור הכנסה במסגרת דיני מס הכנסה, ופעם נוספת כחלק מעלות הרכישה לצורך חישוב השבח במסגרת דיני מס שבח מקרקעין].

[הבהרה: הטעם בקיזוז הפחת משווי הרכישה, הוא שבעל הנכס נהנה מקיזוז רכיב ההוצאה המגולם בפחת, עת שילם מס על הכנסותיו מהנכס לאורך השנים. לפיכך, על רכיב הפחת להיות מנוטרל עתה בעת חישוב הרווח ההוני מהנכס, שכן אם לא תעשה כך, ינוכה אותו רכיב הוצאה פעמיים – פעם אחת מההכנסה החייבת של הנישום (בדמות פחת) ופעם נוספת מהשבח שהפיק במכירת המקרקעין (בדמות הכרה במלוא משווי הרכישה, למרות שחלקו נוצל כפחת). כתוצאה מכך הנישום ייהנה מהטבה כפולה בגין אותה הוצאה].

רקע: חברה זרה רכשה בשנת 97 דירת מגורים (על הנייר) בקיסריה. בשנת 99קיבלה החברה הזרה חזקה על הדירה ומאותו מועד השכירה את הדירה. החברה הזרה לא דיווחה לרשויות המס על הכנסותיה החייבות במס הכנסה ולא קיזזה פחת (בגין הדירה)מרווחיה מדמי השכירות. בשנת 2015 מכרה החברה הזרה את הדירה והגישה שומה עצמית לגבי מס השבח המתחייב ממכירת הדירה. מנהל מיסוי מקרקעין דחה את החישוב שהוגש וקבע שומה אחרת תחתיו והפחית משווי הרכישה (של הדירה) את הפחת שהייתה זכאית החברה הזרה  לנכות.

טענת החברה הזרה (המשיבה): ההגדרה למונח "פחת" כפי שבא לידי ביטוי בסעיף 47 לחוק מיסוי מקרקעין, כוללת רק את אותם סכומים שקוזזו בפועל כפחת כנגד ההכנסות החייבות במס הכנסה. ובמילים אחרות – אין להפחית משווי הרכישה סכומים שלא קוזזו במהלך השנים כפחת כנגד הכנסה מהנכס מכל סיבה שהיא. לרבות כפי שקרה במקרה דנן, בו החברה הזרה כלל לא דיווחה על הכנסותיה מהשכרת הדירה.

טענת מנהל מיסוי מקרקעין (המערער): בין אם הפחת נוכה בפועל מהכנסתו החייבת של הנישום, ובין אם לאו, יש לקזז את הפחת שנצבר במהלך השנים משווי הרכישה, אלא אם לא הייתה קיימת אפשרות לניכוי הפחת האמור. מכאן, שנישום שנמנע מקיזוז פחת מהכנסה חייבת מהמקרקעין, למרות שעמדה לו זכות לעשות כן, דינו זהה לזה של נישום אשר קיזז בפועל את הפחת מהכנסתו החייבת במהלך השנים – לזה כמו לזה יש להפחית את סכומי הפחת שהיה מותר לניכוי משווי הרכישה, ובדרך זו להגדיל את השבח.

החלטת בית המשפט:  לעמדת בית המשפט, יש לנהוג במקרה דנן בהתאם לעקרונות הבאים:

o      הכלל:  ברירת המחדל לבחינת החבות במס שבח היא כי הנישום ניכה את מלוא הסכומים הניתנים לניכוי כפחת מהכנסתו החייבת בגין המקרקעין במס הכנסה. כנגזר מכך, נקודת המוצא היא כי יש להפחית את מלוא סכומי הפחת משווי הרכישה בעת חישוב מס השבח.

o      החריג לכלל: נישום שדיווח כדין על הכנסותיו ושילם את המס המתחייב, ואשר יעמוד בנטל להוכיח כי נמנע במסגרתם מניכוי מלוא הסכומים הניתנים לניכוי כפחת מהכנסתו החייבת במס הכנסה, זכאי לכך שסכומי הפחת שלא נוכו כאמור לא יתווספו לחישוב השבח (דהיינו, לא יופחתו משווי הרכישה).

o      הגבלת תחולת החריג: נישום אשר לא דיווח כדין על הכנסתו החייבת במס הכנסה, וכתוצאה מכך גם לא ניכה בדיווחיו פחת באופן מלא או חלקי, בין אם לא חויב במס הכנסה בגין ההכנסות שלא דווחו ובין אם נערכה לו שומה על ידי מנהל המיסוי בגינן, אינו רשאי להעלות טענה כי לא נוכו מלוא הסכומים הניתנים לניכוי כפחת מהכנסתו החייבת, ועל כן יש להפחית לגביו בכל מקרה את מלוא סכומי הפחת משווי הרכישה בעת חישוב מס השבח.

לאור האמור ובנסיבות המקרה, מקבל בית המשפט את ערעור המערער וקובע, כי יש לראות את הסכומים אשר יכולה הייתה החברה הזרה לנכות כפחת כ"סכומים הניתנים לניכוי..", ולהפחיתם משווי הרכישה באופן שיגדיל את השבח בגינו תחויב בס.

December 2, 2019

החלטת מיסוי 6003-19 בעניין מפעל תעשייתי הפועל בתחום התוכנה

מיסוי הייטק

החלטת מיסוי

רקע: החברה הינה חברת פרטית אשר פיתחה תוכנה לביצוע קמפיינים של פרסום ללקוחות ברחבי העולם. הכנסות החברה נובעות מדמי שימוש בתוכנה. בחברה מועסקים 6עובדים (3 עובדי פיתוח במשרה מלאה ו-3 עובדי שיווק ותפעול). הוצאת השכר של עובדי הפיתוח נרשמים כהוצאות מו"פ בדוחותיה הכספיים. בנוסף כל הציוד שמשמש את הפעילות הייצורית של החברה (מחשבים, תוכנות וכיוצ"ב) נמצאים בבעלותה ורשומים בספריה החל ממועד פעילותה. הקניין הרוחני (IP) הנובע מפיתוח התוכנה,לרבות מלוא הסיכונים והסיכויים הנובעים ממנו, נרשם במלואו בבעלותה של החברה בישראל.

פרטיה בקשה: לאשר כי המפעל של החברה הנו "מפעל תעשייתי", וכי הכנסותיה ממתן זכות שימוש בתוכנה מהוות "הכנסה מועדפת", בהתאם לסעיף 31 לחוק לעידוד השקעות הון.

החלטת המיסוי: נקבע, כי מפעלה של החברה הינו "מפעל תעשייתי" וזאת בהתבסס על פעילותה של החברה שהינה פעילות ייצורית של פיתוח תוכנה. בנוסף, נקבע שהכנסותיה של החברה הינן "הכנסה מועדפת" מאחר והן נובעות ממתן זכות שימוש בתוכנה.

December 2, 2019

האם גורם מארגן יכול להיות חלק מקבוצת הרכישה לצורך מיסויו במס רכישה בהתאם להוראות סעיף 9(ג1ג)(4) לחוק מיסוי מקרקעין?

מיסוי מקרקעין

ו"ע 9536-10-17

רקע: העוררת (חברה פרטית), ארגנה קבוצת רכישה לצורך הגשת הצעה לחכירת מקרקעין המיועדים לבנייה משותפת של 96 יחידות דיור במסגרת מכרז של רמ"י. תנאי סף להגשת הצעה במכרז היה, כי תוגש הצעה לרכישת זכויות החכירה במקרקעין בשלמותם. לאור כך שקבוצת הרכישה לא עמדה בתנאי האמור, החליטה העוררת להצטרף לקבוצת הרכישה ולרכוש 27 יחידות דיור, על מנת לעמוד בתנאי הסף. לאחר הזכייה במכרז, העוררת מכרה לצדדים שלישיים חלק מתוך 27 יחידות הדיור שנרכשו על ידה. במסגרת מכירות אלה העבירה העוררת לאותם צדדים שלישיים את כל זכויותיה והתחייבויותיה בחלקי המקרקעין וכלפי יתר חברי קבוצת הרכישה.

עמדת העוררת: יש לראות ברכישת 31 יחידות הדיור ה"עודפות" על ידי העוררת כ"רכישת גישור", כזו שנועדה לאפשר את התמודדות קבוצת הרכישה במכרז ולאחריו לאפשר את שיווקן של יחידות הדיור הללו לחברים חדשים. לפיכך, אין לראות בעוררת כחברה בקבוצת הרכישה ובהתאמה אין למסותה בהתאם לשווי יחידות הדיור המוגמרות, אלא לפי שווי הקרקע הנרכשת.

עמדת המשיב: העוררת הצטרפה למכרז כרוכשת של יחידות דיור וזאת מתוך מטרה להוציא לפועל את הפרויקט במסגרת קבוצת הרכישה. העוררת לא רכשה יחידות דיור בנפרד מקבוצת הרכישה, והללו אינן עומדות בנפרד לבניה עצמאית, אלא כחלק ממערך בניה משותף לכלל הרוכשים בקבוצת הרכישה. לא ניתן לראות בעוררת כרוכשת בנאמנות את אותן יחידות דיור, שכן ההלכה הפסוקה קובעת כי לא תוכר נאמנות לפי חוק מיסוי מקרקעין כאשר זהות הנהנים אינה ידועה ומזוהה במועד הרכישה בנאמנות. במקרה דנן – זהותם של מי שירכשו את הזכויות מהעוררת – לא היתה ידועה כלל ועל כן יש לראות את העוררת כמי שרכשה דירות מגורים, כמו כל חבר אחר בקבוצת הרכישה.

החלטת וועדת הערר: יש לדחות את טענת העוררת לפיה על פי הדין – לפי פרשנותו הלשונית והתכליתית - לא יכול גורם מארגן להיות חלק מקבוצת הרכישה, הן מבחינה לשונית והן מבחינה תכליתית. גורם מארגן יכול שיהיה חלק מקבוצת רכישה ואין בכך כדי לשלול את מעמדו כ"גורם מארגן". ייתכן כי העוררת התכוונה מלכתחילה למכור את יחידות הדיור שרכשה במסגרת המכרז לצדדים שלישיים. אך לכוונות הלב של העוררת לגבי העתיד, לאחר הזכייה במכרז אין ולא כלום לעניין החיוב במס רכישה. שיעור מס הרכישה, האם לפי שווי הדירות המוגמרות או לפי שווי הקרקע, אינו מושפע ואינו נקבע בהתאם לכוונותיה העתידיות של העוררת ביחס לנכס שרכשה. החיוב במס רכישה נקבע בהתאם לנכס הנרכש במועד הרכישה, כפי שהוא הוגדר לצורך כך בהוראת החוק הרלוונטית. הנכס שנרכש על ידי העוררת איננו קרקע בלבד, אלא הוא קרקע שעליה ייבנו דירות מגורים. ומטעם זה, גם אם העוררת לא התכוונה בסופו של דבר להחזיק בדירות המגורים – מס הרכישה בו היא חייבת, הוא מס רכישה החל על רכישת דירת מגורים.

December 2, 2019

מע"מ בשיעור אפס בגין שירותי שיווק לקבוצת חברות זרות

מיסוי תאגידים

ע"מ 9136-04-18

רקע: המערערת הינה חברה ישראלית המספקת שירותים לקבוצת חברות זרות. למערערת שני מקורות הכנסה: האחד – תשלומים שקיבלה מהחברה הזרה בגין שיווק קרנות של החברה הזרה ללקוחות מוסדיים בישראל (להלן: "פעילות שיווק הקרנות"). השנייה – תשלומים שקיבלה מחברות מקבוצת החברות הזרות בגין שיווק שירותי בנקאות פרטית ליחידים (להלן:"שיווק שירותי בנקאות"). לאור פעילותה, המערערת דיווחה על הכנסותיה כחייבות בשיעור מע"מ אפס (סעיף 30(א)(5) לחוק מע"מ.

[הבהרה: סעיף 30(א)(5) לחוק מע"מ קובע מס בשיעור אפס על "מתן שירות לתושב חוץ" אלא אם כן "נושא ההסכם הוא מתן שירות בפועל, נוסף על תושב החוץ,גם לתושב ישראל בישראל". לצד זאת, כדי לא לפגוע בתכלית ההטבה שהיא עידוד שירותי יצוא מישראל,מקובל, כי ככל שהשירות שניתן לתושב ישראל הוא שירות זניח, אגבי, לא משמעותי וכיו"ב, לא יהיה בו כדי למנוע את הטבת המס לעוסק המעניק את שירותיו לתושב החוץ]

טענת המערערת: שיווק הקרנות ושיווק שירותי הבנקאות ניתנו לקבוצת החברות הזרות ולא ללקוחות בישראל. המערערת מבקשת מבית המשפט לקבוע, כי כלל פעילותה חייבת במע"מ בשיעור אפס. לחילופין, היא מבקשת להורות על פיצול התמורה באופן שרק חלק התמורה המיוחס לפעילות עבור תושבי ישראל יחויב בשיעור מע"מ מלא ויתרת התמורה תחויב בשיעור אפס.

טענת המשיב: המשיב דוחה את עמדת המערערת וקובע, כי לשיטתו, השימוש בטרמינולוגיה של "שיווק"ו"קידום מכירות" אינו יכול לסייע למערערת בקבלת ההטבה, משום ששירותי שיווק הם כשלעצמם בגדר שירותים הניתנים לא רק לתושב חוץ, אלא גם ללקוחות בישראל. מהות השירות שניתן בישראל הוא שיווק הקרנות הזרות ושירותי הבנקאות הפרטית ובמסגרת זו ניתן שירות גם לתושבי ישראל בישראל. לכן,לא ניתן לומר כי השירות "נכפה" על תושב ישראל במסגרת פעילות שיווק זו.

החלטת בית המשפט: המערערת לא עמדה בנטל המוטל עליה להוכיח, כי לא ניתן על ידה "שירות" לתושבי ישראל, הן בתחום שיווק הקרנות והן בתחום שירותי הבנקאות. ממכלול הראיות עולה, כי המערערת נתנה ללקוחות תושבי ישראל מענה שוטף, נגיש ומידי לכל שאלה ודרישה וכן סיוע אדמיניסטרטיבי. שירותים אלה לא היו שוליים או זניחים אלא מהותיים וישירים באופן מובהק. התוצאה של חיוב מלוא התגמול במע"מ בשיעור מלא, גם כאשר השירות שניתן לתושבי ישראל אינו השירות העיקרי, אינה מניחה את הדעת. המציאות במתן שירותי שיווק בישראל עבור תושב חוץ הינה מורכבת יותר, כך במיוחד בעת האחרונה שבה מתרחבת הפעילות העסקית הבינלאומית תוך שילוב של ישראלים בפעילות זו. נראה כי בתחומים אחרים ידע המחוקק לתת מענה למורכבות דומה באמצעות קביעת נוסחה המאפשרת הכרה בחלק הפטור ממס במצב בו מתקיימת פעילות מעורבת (ראו לדוגמה תקנה 18 (ב) לתקנות מע"מ בעניין תשומות מעורבות).

December 2, 2019

תוספת להוראת ביצוע 4-2011 (הטיפול בבקשה לחישוב מס השבח בדרך של פריסה)

מיסוי מקרקעין

הוראת ביצוע

רקע: הוראת ביצוע 4-2011 באה לשנות את הוראת ביצוע 12-89 ולקבוע, כי כלבקשה לפריסת מס השבח כולל בקשה שהוגשה לאחר תום שנת המס, תטופל לראשונה אצל מנהל מיסוי מקרקעין. האמור נועד לתת מענה גם למקרים בהם השבח הסופי נקבע על פי החוק לאחר מספר רב של שנים ולאחר דיונים בהשגה, ערר וערעור לבית המשפט העליון. כאשר מנגד שומת מס ההכנסה לאותה שנה בה בוצעה העסקה במקרקעין התיישנה זה מכבר.

תוספת להוראת הביצוע מיום 19-11-19: החל ממועד פרסום התוספת, כל בקשה לפריסת השבח הריאלי שהוגשה עם הגשת הדוח השנתי לשנת המס בה נערכה עסקת השבח, או לאחר הגשתה דוח השנתי, תטופל על ידי פקיד השומה. גם אם מדובר בבקשה ראשונה לפריסת השבח הריאלי, תטופל הבקשה על ידי פקיד השומה ובלבד שהדוח השנתי לשנה בה נערכה העסקה, הוגש לפקיד השומה. קרי – אין להעביר פניות כאמור לטיפול מנהל מיסוי מקרקעין.

November 24, 2019

סעיף 9א(ב) הנחיות לעניין הפטור הנוסף למשלם הקצבה שיכנסו לתוקף החל מיום 1.1.2020

מיסוי פנסיוני

מכתב מנהל מחלקת קופת גמל - חטיבה מקצועית מיום 18.11.19

[הבהרה: סעיף 9א(ב) לפקודת מס הכנסה קובע, כי על הכנסה מ"קצבה מזכה", שמקבל נישום שהגיע ל"גיל פרישה" (כהגדרת המונחים בסעיף 9א לפקודה), יחול פטור ממס בשיעור שנקבע בסעיף האמור].

במטרה לשפר את הליך מיצוי זכויות הנישום מקבל הקצבה, ובהמשך להנחיות קודמות שניתנו, ניתנת בזאת הנחייה למנכים (להלן:"משלם הקצבה", "המשלם") באשר לנישום הזכאי לקצבה מזכה יחידה, שהצהיר שאין בכוונתו להוון סכומים מקופת גמל או ממעסיק בפטור ממס, לנכות מקצבתו את המס בהתחשב בפטור הנוסף וזאת מבלי להפנותו למשרד השומה.

דגשים להנחיה:

o      הנחיות אלו רלוונטיות רק לנישום שלא הציג בפני המשלם אישור פקיד שומה לעניין ניכוי המס מהקצבה.

o      הנחיות אלו אינן חלות על נישום שפקיד השומה קבע לו אחוז פטור מהקצבה המזכה, נישום שנמסרו בגינו נתוני עזר אחרים לצורך חישוב הפטור, או נישום שניתן לו "אישור לקביעת סכום ההיוון הפטור של הקצבה וקביעת שיעור הפטור "מתקרת הקצבה המזכה".

o      במקרים המפורטים לעיל, על המשלם להמשיך ולנכות את המס מהקצבה המזכה רק בהתאם לאישורים שהוציא פקיד השומה כאמור. הנחיות בדבר אופן מתן ההגדלות העתידיות של הפטור הנוסף מפורטות בחוברות הניכויים.

November 24, 2019

חוזר 3-2019 דגשים לעניין הפרדה או איחוד מפעלים, לצורך קבלת הטבות בחוק לעידוד השקעות הון

מיסוי תאגידים

חוזר מס הכנסה מספר 03/2019

קיימים מקרים בהם חברה אחת מחזיקה בבעלותה מספר מפעלים נפרדים או מפעל אחד הפועל במספר מגזרי פעילות. המטרה של חוזר זה היא לקבוע אמות מידה על בסיסן ניתן לזהות מהו ה"מפעל התעשייתי"שבבעלותה של החברה, והאם היא מחזיקה בבעלותה מפעל אחד או יותר.

o      לאחר קביעה וזיהוי של המפעלים שבבעלותה שלה חברה (אחד או יותר), יש לבחון את התקיימות התנאים הקבועים בחוק לצורך קבלת הטבות המס. יש לשים לב שחלק מהתנאים הם ביחס לחברה עצמה וחלקם הם ביחס למפעל. תנאי שנקבע במסגרת החוק ל"מפעל" ייבחן לכל מפעל בנפרד, כך שייתכן ובחברה שיש בבעלותה מספר מפעלים, חלקם יעמדו בתנאים הקבועים בחוק וההכנסה מהם תהא זכאית להטבות המס הקבועות בחוק, וחלקם לא יעמדו בתנאים ועל כן ההכנסה מהם תהא חייבת במס חברות בשיעור הקבוע בסעיף 126 לפקודת מס הכנסה.

o      היה והחברה מחזיקה בבעלותה מספר מפעלים, יש לבחון את ייחוס ההכנסות וההוצאות עבור כל מפעל בנפרד ולחשב את ההכנסה החייבת לכל אחד ממפעליה של החברה.

November 24, 2019

האם קמה החובה לנכות מס במקור לסוחרים המשווקים מוצרים, בגין הטבות שקבלו

מיסוי תאגידים

ע"מ 35834-07-12

רקע: המערערת הינה חברה העוסקת בייצור ושיווק של מזרונים ורהיטים. במסגרת פעילותה ולצורך שיווק מוצריה, מתקשרת המערערת עם משווקים/סוחרים אשר רוכשים את מוצריה ומוכרים אותם לצרכן הסופי. המערערת מתגמלת את מכירותיה באמצעות המשווקים/ סוחרים, באמצעות נקודות זכות הנצברות בחשבון חובה-זכות מול המערערת. נקודות אלו ניתן להמיר לכסף או לשווה כסף.

עמדתה מערערת: במשך שלושה עשורים קיבל המשיב את עמדת המערערת,כי אין לנכות מס במקור בגין נקודות הזכות. לגופו של עניין טוענת המערערת, כי התנאים לקיומה של החובה לנכות במקור לא מתקיימים בעניינה (האחד – התשלום מהווה הכנסה חייבת בידי המקבל. השני – התשלום הוא עבור שירות שניתן על ידי מקבל התשלום או נכס שנמכר על ידי מקבל התשלום), שכן מדובר בהנחה ולא הכנסה (הקטנת עלות רכישת מוצרי הסוחר).

עמדת המשיב: המערערת ממנה הטבות שונות למשווקים/ סוחרים, המוכרים את מוצריה (כקידום מכירות). העניקה להם נקודות זכות על כל מכירה אשר מומשו לטובות הנאה בשווה כסף (מוצרים שונים כגון נסיעות לחו"ל, מכשירי טלוויזיה ועוד). בנוסף, התשלומים למשווקים הינם שווה כסף ותחליף הכנסה בידי מקבלם ולפיכך חלה חובת ניכוי מס במקור על המערערת. בהתאם להוראת ביצוע 19/90 – בעת מתן הטבות למשווקים בשווה כסף, על המשלם לנכות מס במקור משווי ההטבה,  בשיעור של 30%.

החלטת בית המשפט:  על מנת להכריע בסוגיה העומדת לפתחו, על בית המשפט להשיב לשתי שאלות עיקריות: האחת –האם המשווקים/ סוחרים סיפקו למערערת שירותי שיווק?. השנייה – האם פדיון הנקודות שנצברו לטובתם בשווה כסף עולה כדי הכנסה?

לעניין השאלה הראשונה: המשווקים/ סוחרים אמנם אינם משמשים כסוכנים ישירים של המערערת אולם נותנים שירותי קידום מכירות למוצרי המערערת, ובהתאם לתוצאות הם מתוגמלים על פי שיטת הנקודות. את מסקנתו זו, סומך בית המשפט על החשיבות הרבה שמעניקה המערערת למשווקים/סוחרים בקידום מכירותיה. הלכה למעשה, המערערת רואה במשווקים/ סוחרים כחלק בלתי נפרד מן הארגון שלה, מקידום המכירות שלה, למרות שהמשווקים/ סוחרים הם בעלי עסקים עצמאיים, המוכרים סחורות נוספות על מוצריה של המערערת.

לעניין השאלה השנייה: תשלומים שהומרו לתשלומים שונים, על פי בחירתם של המשווקים/סוחרים עצמם, אינן הנחות מחיר, אלא תשלומים (הטבות) שמטרתם אחת והיא תמריץ בעד קידום מכירות. קביעה כי תקבולי המשווקים בשווה כסף הם "הכנסה", עולה בקנה אחד עם תכליות כלליות וספציפיות של דיני המס ובעיקר עם תכלית מנגנון ניכוי מס במקור.

לאור האמור, קובע בית המשפט, כי דין הערעור להידחות וכי חלה חובה על המערערת לנכות מס במקור מתקבולים המתקבלים ממימוש נקודות הזכות בשווה כסף על ידי המשווקים/ סוחרים.

November 24, 2019

תחולת סעיף 100א לפקודה ("מס יציאה") כאשר קיימת אמנת מס

מיסוי בינלאומי

ע"א 5694/18

[הבהרה1: סעיף 89(ב)(1) לפקודה קובע, כי רווח הון שנצמח בידי תושב ישראל חייב במס בישראל אף אם הופק מחוץ לישראל].

[הבהרה2: מטרת סעיף 100א לפקודה הינה לתת מענה לסיטואציה בה תושב ישראל מכר נכס לאחר שהפך לתושב חוץ באופן בו נשללה זכות המיסוי של ישראל על עליית הערך של הנכס בעת שהיה המוכר תושב שלה. סעיף זה (הידוע בכינויו "מס יציאה") מאפשר למדינת ישראל למסות את עליית הערך של הנכס כל עוד היה המוכר, שניתק את תושבתו הישראלית,תושב ישראל. התפיסה המונחת ביסוד הסעיף שהיא שמירה על רציפות המיסוי של מדינת ישראל].

רקע והליכים קודמים: בשנת 97 המערער השקיע בחברה אמריקאית אשר החזיקה במלוא הון מניותיה של חברה ישראלית. בשנת 07 מכר המערער את מניותיו בחברה האמריקאית. כברעתה נבהיר, כי שוויה של החברה האמריקאית נובע משוויה של החברה הישראלית ושיש לסווג את הרווח ממכירת המניות כ"רווח הון". לעמדת המשיב – המערער היה"תושב ישראל" בשנים 07-08 ועלכן יש לחייב את התמורה בגין מכירת המניות במס רווח הון בישראל. לחילופין טען פקיד השומה, כי אף אם המערער לא היה "תושב ישראל" בשנים אלו, יש לחייבו במס רווח הון בהתאם להוראות סעיף 100א לפקודה, שכן יש לראותו כמי שמכר את המניות יום לפני מועד ניתוק תושבתו הישראלית. על קביעה זו של המשיב הגיש המערער ערעור.

o      ע"מ31489-01-13: בפסק דינו של כב' השופט קירש נקבע, כי מועד ניתוק התשובות (הישראלית) של המערער הינו מיום 24.5.05. קביעה זו שללה את טענת המשיב בדבר תושבתו הישראלית של המערער ביום מכירת המניות ועל כן חיובו במס בישראל יתאפשר רק מכוח סעיף 100א לפקודה. לעניין תחולת סעיף 100א לפקודה ואופן חישוב המס על פיו, נקבע, כי יש להחזיר את הדיון בעניינו של המערער לשלב ההשגה וזאת בכדי לאפשר לו להביא ראיות כי היה תושב ארה"ב במועד מכירת המניות וכי זכאי הוא להגנת האמנה למניעת כפלי מס בין ישראל לארה"ב.

o      ההשגה הנוספת: לטענת המשיב, המערער לא הציג מסמכים או ראיות אחרות לאימות זכאותו לתחולת אמנת המס בין ישראל לארה"ב ואף לא ביסס את טענת וכי אין תחולה לסעיף 100א לפקודה בעניינו – משכך, קבע המשיב שומה בצו למערער. המערער הגיש על שומה זו ערעור נוסף.

o       ע"מ 13807-01-17: בעניינו על אף שבהתאם לקביעת בית המשפט בע"מ 31489-01-13, מדינת ישראל זכאית למסות את רווח ההון שנצמח למערער מכוח הוראות סעיף 89(ב)(3)(ד) לפקודה, היות ועיקר שוויה של החברה הזרה נובע מחברת בת הישראלית (והכל מבלי להתייחס להוראות האמנה למניעת כפלי מס). המערער חדל להיות תושב ישראל ביום 24.5.05 ובהתאם קמה חבות לתשלום מס בישראל לפי סעיף 100א לפקודה בעת מכירת מניותיו. בנוסף, המערער אינו זכאי להנות מהוראות האמנה למניעת כפלי מס היות והמערער לא מחזיק בתושבות לצורכי מס אמריקאית. לאור האמור, ערעור המערער נדחה.

על אף דחיית ערעור המערער מהסיבות המנויות לעיל, דן בית המשפט בשאלה האם זכותה של ישראל למסות את רווח ההון על פי סעיף 100א  לפקודה, נדחית מפני האמנה למניעת כפלי מס? לעמדת בית המשפט, אין לקבל את טענת המערער כי זכות המיסוי של ישראל לפי סעיף 100א לפקודה, מתנגשת עם הוראות האמנה למניעת כפלי מס באופן המנוע את החלתה, שכן זכות המיסוי של ישראל לחיוב המערער קמה יום לפני אירוע המס עליו חלה האמנה.

החלטת בית המשפט העליון: בית המשפט דוחה את הערעור וקובע, כי בעניינו של המערער חל סעיף 100א לפקודה, הקובע את המועדים הרלוונטיים לחיוב המס במקרה שלניתוק קשר תושבות, ובהקשר זה את נוסחת החישוב הלינארי.