חייג עכשיו
ROY KARIV LAW FIRM | רועי קריב משרד עורכי דין
חייג עכשיו
ROY KARIV LAW FIRM | רועי קריב משרד עורכי דין
משרדנו מעניק מגוון שירותים משפטיים-מיסוים ללקוחותיו, הכוללים בין היתר:
  • חוות דעת משפטית המספקת כלים מקצועיים וודאות ללקוח.
  • בקשה למתן החלטת מיסוי במקרי קצה בהם הדין אינו חד משמעי, תוך ניהול מו"מ עם הגורמים הרלוונטיים ברשות המיסים.
  • ניהול דיוני שומה/ השגה מול רשות המיסים.
  • ייצוג בבית משפט בהליכים אזרחיים ופלילים.
  • ליווי שוטף של יחידים וחברות ומתן מענה מהיר לסוגיות מסויות שונות.

מיסוי מקרקעין

רקע

בשנים האחרונות אנו עדים לכך שיותר ויותר משקעי בית בוחרים להשקיע בנדל"ן ובכך להבטיח את עתידם הכלכלי. אם אתה משקיע (באמצעות קבוצת רכישה או איגוד מקרקעין או באופן בפרטי) או אדם פרטי הרוכש לשימושו האישי נכס נדל"ן(דירת מגורים או קרקע לבניה), דיני מיסוי מקרקעין חלים עליך . באופן עקרוני דיני מיסוי מקרקעין מתחלקים לשניים מצד אחד מטילים על המוכר זכות במקרקעין או על העושה פעולה באיגוד מקרקעין מס שבח. ומצד שני מטילים על הרוכש זכות במקרקעין מס רכישה.

במקרים רבים בדיני המס ובפרט במיסוי מקרקעין, בחינת אופן מיסוי העסקה יהיה בעל חשיבות מכרעת בשאלה האם העסקה כדאית ואם לאו. למשרדנו הידע המקצועי והניסיון להעמיד בפני הלקוח מספר חלופות מיסוי בבואו לבצע עסקת נדל"ן וכך להחליט באופן המיטבי מהידרך הפעולה הנכונה עבורו.  

החלטות בנושא

האם הגשת השגה נפרדת מחייבת את מנהל מיסוי מקרקעין להחליט בעניינה של העוררת הספציפית?
ו"ע 62332-08-18
September 11, 2020

עמדת העוררת: לטענת העוררת הגשת ההשגה בנפרד מיתר הרוכשים, ניתקה את עניינה מעניינם, על כל המשתמע מכך, לרבות בנוגע להארכות המועד המוסכמות למתן החלטה בהשגה הכללית (שהוגשה על ידי יתר הרוכשים).

החלטת וועדת הערר ככל שסברה העוררת שהיא מתנהלת במסלול נפרד מקבוצת הרוכשים בנושא מס רכישה, היה עליה לבקש ארכה משלה להגשת השגה ולא להישען על זו שהתבקשה על ידי ב"כ קבוצת הרוכשים. יובהר כי, כלפי רשות המיסים העוררת הייתה כלולה בהשגה הכללית שהוגשה וכי לא נמסר לרשות המיסים כל דבר מפורש הסותר את הכללת העוררת בהשגה הכללית כאמור. גם מנוסח ההשגה הנפרדת לא ניתן ללמוד על ניתוק מוחלט מן הקבוצה ומן ההשגה הכללית שהוגשה יום לפני שהוגשה ההשגה הנפרדת, שהרי כבר בפתח ההשגה הנפרדת נאמר "כי השגה זו מצטרפת להשגה הכוללת שהוגשה מטעמה של קבוצת הרכישה ולרבות כל הנימוקים המפורטים בהשגה הכללית". משעה שהשגתה הנפרדת של העוררת תוארה על ידיה כ"מצטרפת"להשגה הכללית ואף נאמר כי נימוקי ההשגה הנפרדת "יתווספו ויצטרפו"למכלול הנימוקים הכלליים המופיעים בהשגה הכללית, אזי כרכה העוררת את גורלה עם גורל הקבוצה, בכפוף לשקילת הנימוקים הפרטניים והמיוחדים שהעוררת ביקשה להעלות לגבי עצמה. לאור האמור דוחה וועדת הערר את טענת העוררת.

סיווג כ"דירת מגורים" לעניין מס רכישה
ו"ע 59441-10-17
September 11, 2020

רקע: העוררים קיבלו במתנה מקרוביהם זכויות במקרקעין – מקרקעין שנחתמה לגביהם עסקת קומבינציה, במסגרתה התחייב קבלן/ יזם לנותני המתנה, לבנות דירות מגורים.

טענת הצדדים: לעמדת העוררים - המדובר בזכות במקרקעין שאינה דירת מגורים ולכן בהתאם להוראות תקנה 2(1א)לתקנות מיסוי מקרקעין, יש לחייבם במס רכישה בשיעור של 5% בלבד משווי המכירה. מנגד,לעמדת המשיב – המדובר ברכישה של דירת מגורים ולכן בהתאם להוראות סעיף 9 לחוק מיסוי מקרקעין, יש לחייב את העוררים במס רכישה בשיעור 8%.

[הבהרה: בעת רכישת דירת מגורים שהיא דירתו היחידה של הרוכש, שיעור מס הרכישה עולה ב-5 מדרגות, כאשר בראשונה אין כל חבות במס רכישה, ולאחריה עולות המדרגות באופן מדורג. מנגד, בעת רכישת דירת מגורים שאינה דירתו היחידה של הרוכש חלים שיעורי מס רכישה גבוהים יותר].

השאלה המשפטית: האם התחייבות של היזם/ קבלן להביא לסיום הבניה, היא "התחייבות מצד המוכר"ואם לאו – בהתאם לפרשנות "דירת מגורים" בסעיף 9(ג) לחוק מיסוי מקרקעין. נבהיר, כי התשובה לשאלה זו תגזור את אופי הזכות במקרקעין שרכשו העוררים.

וועדת הערר: עיון בהגדרה שקבע המחוקק  למונח "דירת מגורים" לצורך מס רכישה,מלמד באופן ברור כי המחוקק ביקש לתת למונח זה פרשנות מרחיבה, הנותנת משקל רב לזיהוי הנכס שעתיד להיום מוקם על המקרקעין. זהותו של הנכס שנרכש צריכה להיקבע לפי מהותו. במקרה דנן, אין המדובר ברכישה של זכות במקרקעין גרידא, אלא ברכישה של זכות במקרקעין אשר צמודות לה אגד זכויות הכוללות התחייבות למסירת דירה מושלמת – המוכרים המחו לעוררים את זכויותיהם כלפי היזם, כך שאם היזם לא היה עומד בהתחייבויותיו ולא היה משלים את הבניה, הייתה לעוררים כלפיו זכות תביעה. לאור האמור, דוחה וועדת הערר את הערר.

האם חברת מדף יכולה להיחשב כ"נהנה" לצורך קבלת הפטור לפי סעיף 69 לחוק מיסוי מקרקעין?
ו"ע 28476-04-16
September 11, 2020

רקע: שתי חברות ניהלו הליך בוררות, אשר במסגרתו הגישו בקשה מוסכמת לניהול הליך התמכרות, הליך אשר בסופו רכשה חברה א' את זכויותיה של חברה ב' בנכס. יש להבהיר, כי חברה א' רכשה את זכויותיה של חברה ב' בנכס בנאמנות עבור נהנה והכל תוך שהצדדים בחרו להותיר בשלב הסכם הנאמנות ורכישת נכס הנאמנות את זהות הנהנה כנהנה גמיש, תוך שזיהוי הנהנה נותר"פתוח".

טענת המשיב: בהסכם הנאמנות לא הייתה התייחסות לנהנה ספציפי ולא צוין בו זהות הנהנה ולפיכך, אין תחולה לפטור ממס (סעיף 69 לחוק מיסוי מקרקעין ותקנה 27(א) לתקנות מיסוי מקרקעין) כאשר זהות הנהנה אינה ידועה בשעת ביצוע המכירה.

טענת העוררות: בהסכם הנאמנות הכוונה הייתה לחברה חדשה בהקמה ואין הבדל בין חברה בהקמה לבין חברת מדף.

החלטת וועדת הערר: כידוע, מכירת זכות במקרקעין מחייבת אתה מוכר במס שבח ואת הקונה במס רכישה. חיובים אלה לא יחולו על מכירת זכות במקרקעין מנאמן לנהנה, וזאת על פי סעיף 69 לחוק. חברת מדף מוקמת, בדרך כלל, על ידי משרד עורכי דין, לצורך הפיכתה בעתיד לחברה פעילה בידי אחד מלקוחות המשרד. עד לשלב האחרון החברה נמצאת "על המדף" ואין בה פעילות. פעולה זו נועדה לקצר זמנים,ולחסוך את הזמן הנדרש לשם רישום חברה חדשה ברשם החברות. אם המשיב מאשר נאמנות עבור חברה בהקמה, משכך הדבר, בית המשפט אינו רואה כל סיבה שלא להכיר בנאמנות, כאשר הנהנה הוא חברת מדף, אשר לימים משנה את שמה ומניותיה מועברות משמם של עורכי הדין שנרשמו כבעלי מניותיה, לשמם של בעלי החברה. יתרה מכך, המשיב אינו רואה קושי שנהנה בעסקאות נאמנות יהיה חברה שתקום בעתיד ובנסיבות אלה, אין הוא רואה בכך נהנה"נסתר", "גמיש" או "נהנה מסגרת". כשאלה פני הדברים,ובשים לב למטרת המחוקק ולרצון למנוע נאמנות שאינה אמיתית, עד שיימצא קונה עתידי,אותו ינסו לאפיין כנהנה, בית המשפט לא סבור שיש קושי בהכרה בחברת מדף כנהנה על פי סעיף 69 לחוק.

מתי תעלה טענה של עסקה מלאכותית בהעברת דירה בין קרובי משפחה?
ו"ע 24989-09-18
February 17, 2020

השאלה המשפטית: האם עסקת העברת הדירה במתנה מבת לאם, היא עסקה מלאכותית שיש לבטלה מאחר ואין מאחוריה כל שיקול אחר מלבד הפחתת מיסים ואם לאו?

רקע: בני זוג התגוררו בידרת מגורים בישוב א' אשר שימשה דירת המגורים היחידה שבבעלותם. לאחר מספר שנים,החליטו בני הזוג למכור את הדירה ולעבור להתגורר בישוב ב'. לאור האמור, החליטו בני הזוג להעביר את דירתם ביישוב א' לאם בת הזוג במתנה. הדיווח בגין עסקת המתנה דווח כחוק. בנוסף לאמור, חתמה אם בת הזוג גם על צוואה לפיה יקבלו בני הזוג את הדירה ביישוב א'. בסמוך למועד הדיווח, נפטרה אמה של בת הזוג. בני הזוג דיווחו למנהל מיסוי מקרקעין על פטירת האם, והוא מצידו אישר את הדיווח והפיק אישורים לטאבו. בחלוף מספר חודשים, קבלו בני הזוג החזר מס רכישה בגין רכישת הדירה בישוב ב' –בהתאם לס' 9 (ג1ג)(2)(ב) לחוק מיסוי מקרקעין. בחלוף 7 חודשים, הוציא מנהל מיסוי מקרקעין שומה לבני הזוג, שבבסיסה אי הכרתו בהסכם המתנה בין בני הזוג לאם בת הזוג,מאחר ולטענתו המדובר בעסקה שנועדה להתחמקות ממס רכישה בגין רכישת הדירה ביישוב ב'.

[הבהרה: ס' 9(ג1ג)(2)(ב), נועד לאפשר למשפרי דיור למכור את דירתם הישנה והיחידה ולהעניק להם הקלה של דירה ראשונה לדירה החדשה ובלבד שימכרו את הדירה הראשונה תוך פרק הזמן הקבוע בחוק].

החלטת בית המשפט: ס' 84 לחוק מיסוי מקרקעין, מתיר למנהל להתעלם מעסקה אשר מפחיתה או עלולה להפחית את סכום המס, אם הוא סבור כי העסקה המלאכותית או בדויה או שאחת ממטרותיה היא התחמקות ממסאו הפחתת מס לא נאותה – אף אם אינן נוגדות את החוק. עסקה מלאכותית היא עסקה אשר יכול שתהיה חוקית אולם המחוקק רואה בה עסקה לא לגיטימית בהקשר הפיסקאלי. תכנון מס כשלעצמו איננו בלתי לגיטימי וקונסטרוקציה משפטית המביאה להקטנה או ביטול חבות המס אינה פסולה בהכרח. במצב זה, על מנהל מיסוי מקרקעין מוטל נטל ההוכחה האובייקטיבי להוכיח שהעסקה היא מלאכותית ומנגד על בני הזוג מוטל נטל ההוכחה הסובייקטיבי להוכיח, כי העסקה אינה מלאכותית וכי קיים טעם מסחרי יסודי לביצוע העסקה בנוסף לטעם הפיסקאלי. ודוק,לשם עמידה במבחן הטעם המסחרי, על בני הזוג להראות שבבסיס הסכם המתנה עמדו טעמים מהותיים מלבד הקטנת המס. במקרן דנן, קבלת עמדת בני הזוג בנוגע לנסיבות הסכם המתנה משמעה, כי האם קיבלה במתנה דירה אשר עתידה הייתה לחזור לבני הזוג עם פטירתה. מי שנהנה מדמי השכירות עבור השכרת הדירה בישוב א', היו בני הזוג וגם לא הייתה כוונה שאם בת הזוג תעבור להתגורר בדירה. לפיכך לא ברור מה היה הטעם בהסכם המתנה. ככל ולאם בת הזוג היה נוצר רווח כלשהו מהסכם המתנה, ניתן היה (אולי) לקבל את הטענה, כי בבסיס הסכם המתנה היו טעמים לגיטימיים מלבד התחמקות ממס. לאור האמור דוחה וועדת הערר את ערר בני הזוג.  

 

מהו שיעור מס הרכישה בגין דירת מגורים, החל על בני זוג נשואים, כשלאחד מהם כבר ישנה דירת מגורים נוספת?
ע"א 4006/13
January 28, 2020

רקע: המערערים בעל ואישה, רכשו דירת מגורים. טרם נישאו השניים, רכש הבעל דירת מגורים אחרת – אין עוררין על כך שהזכויות בדירה האחרת שייכות לבעל בלבד ולאישה אין כל זיקה אליה. בנוסף מוסכם, כי ביחס לדירת המגורים שרכשו בני הזוג יחדיו, יש לראות באישה כרוכשת "דירה יחידה", ואת הבעל כרוכש "דירת מגורים שאיננה יחידה"(סעיפים 9(ג1א)(2) ו- 9(ג1א)(1) לחוק מיסוי מקרקעין, בהתאמה).

עמדת המערערים: דירת המגורים נרכשה בחלקים שווים, כך שכל אחד מהם מחזיק ב-50% מן הזכויות בו. בהתאם לכך,לעמדת המערערים, יש לחשב את המס המגיע מרכישת דירת המגורים באופן הבא:

הבעל: היות והבעל מחזיק בדירת מגורים נוספת,יש לחשב את מס הרכישה המוטל בגין דירת המגורים על פי שיעור המס הנוהג ברכישת דירה שניה.

האישה: היות ומדובר בדירת המגורים היחידה שבבעלותה, היא זכאית להטבות המס הניתנות ל"רוכש דירה יחידה".

עמדת המשיב: המשיב דחה את השומה העצמית של המערערים והוציא למערערים שומה לפי סעיף 78, על תחשיב שונה -דו שלבי.

בשלב ראשון: יש לחשב את מס הרכישה בגין מלוא סכום התמורה ששולמה בעבור דירת המגורים, כאלו הייתה הדירה,דירתם היחידה של המערערים (בשלב זה מס הרכישה גילם את מלוא ההטבות הניתנות לרוכש"דירה יחידה"). אך היות ורק האישה זכאית להנות מהטבות המס לרוכש דירת מגורים יחידה יש לחייבה במחצית מסכום מס הרכישה המוטל על מלוא התמורה ששולמה בעבורה דירה, כ"דירת מגורים יחידה". נקודה להבהרה: במרבית המקרים, כאשר מבצעים חישוב מס רכישה על מלוא הסכום, מס הרכישה לתשלום יוצא יותר גבוה, כך שגם אם לבסוף האישה זכאית לשלם רק חצי ממס הרכישה, עדיין הסכום יהיה גבוה מאשר היה מחושב מלכתחילה רק על מחצית מהתמורה ששולמה בעבור דירת המגורים.

בשלב השני: יש לחשב את מס הרכישה בגין מלוא סכום התמורה, כאלו הייתה הדירה "דירה נוספת",שאיננה מזכה את בעליה בהטבות. ולחייב את הבעל במס הרכישה כמי שנחשב כבעלים שלמחצית הזכויות בדירה.

החלטת בית המשפט: בהתאם להלכה הנוהגת (עניין פלם) הוראות סעיף 9 לחוק מיסוי מקרקעין, חלות רק על רכישות שנעשו במהלך הנישואין ולא כאלה שקדמו להיווצרות התא המשפחתי. כתוצאה מכך, בן הזוג שאין בבעלותו דירה נוספת, ייחשב לרוכש "דירה יחידה" במשמעות סעיף 9 לחוק ויהיה זכאי ליהנות משיעור מס רכישה מופחת. על האמור יש להוסיף, כי תקנה 2(2)(ב) לתקנות מיסוי מקרקעין קובעת, כי כאשר מושא הרכישה הינו חלק מדירה בלבד, שיעור המס לא ייגזר משוויו של החלק הנרכש,אלא מסכום מס הרכישה שהיה על הרוכש לשלם, אילו הייתה הדירה נרכשת במלואה. שאלו הם פני הדברים, המשיב לא שגה בדחיית השומה העצמית של המערערים והוצאת שומה חדשה על ידו. לאור האמור דוחה בית המשפט את ערעור המערערים.

האם ניתן לפצל את טיב הזכויות הנרכשות מחברה שהינה "איגוד מקרקעין"?
ו"ע 61648-02-17
January 19, 2020

רקע: שתי חברות ישראליות (להלן: "החברות") תכננו להקים על מקרקעין שבבעלותן,פרויקט משרדים. בין השטחים שבבעלותן, הפרידה חלקת קרקע בבעלות אחרת (להלן: "חלקת הקרקע"). חלקת הקרקע הוחכרה לחברה ישראלית אחרת שהינה איגוד מקרקעין. בשנת 2015 רכשו החברות את מניות החברה האחרת, בתמורה כוללת של כ -37 מיליון ₪.החברות דיווחו למנהל מיסוי מקרקעין על שווי לצורך חישוב מס רכישה בסך של כ -20מיליון ₪, המשקף לגישתן את שווי השוק של הקרקע. מנהל מיסוי מקרקעין דחה את דיווחי החברות לאור כך שלגישתו יש להעמיד את שווי הקרקע בהתאם לתמורה החוזית ששולמה על ידי החברות. שכן הפרדת התמורה היא מלאכותית ונועדה להפחית את השווי לצורכי מס רכישה.

השאלה המשפטית: במקרה דנן,השאלה המשפטית מתחלקת לשתיים: האחת – האם כחלק מעסקת רכישת המניות החברה הישראלית האחרת, רכשו החברות (למעט הקרקע) גם זכות נפרדת שאינה עולה כדי "זכות במקרקעין", ועל כן רכישת זכות זו אינה חבה במס רכישה? השנייה – האם שווי הזכות (המניות באיגוד מקרקעין) ייקבע לפי שווי השוק(כעמדת החברות) או השווי החוזי (כעמדת מנהל מיסוי מקרקעין)?  

החלטת וועדת הערר:

השאלה הראשונה: חוק מיסוי מקרקעין קובע, כי בדומה לרכישה ישירה של זכות במקרקעין, גם על פעולה באיגוד מקרקעין, יחול מס רכישה. כאשר מס הרכישה המוטל על רכישת מניות באיגוד מקרקעין,מחושב לפי שווי הזכויות במקרקעין ולא על פי שווי המניות (ס' 9(ב)(1) לחוק מיסוי מקרקעין). בעניין גזית גלוב, עמד בית המשפט העליון על תוכנה והיקפה של"זכות במקרקעין" לצרכי החוק וכך נקבע כי זכות במקרקעין הינה "נכס מורכב" אשר כולל גם זכויות אחרות שנטמעות בו. על מנת להראות כי בנוסף לזכות במקרקעין נרכשו גם נכסים נוספים, יש לעמוד בשני תנאים: הראשון – יש להוכיח כי שולמה תמורה גם עבור דבר קיים שאיננו הקרקע והמחובר אליה. השני – לעמוד בנטל השכנוע כי מדובר בנכס נפרד שאינו נבלע בזכות המקרקעין והניתן לניתוק משפטי או מסחרי מהקרקע. לאחר שהניח את התשתית הנורמטיבית לבחינת השאלה המשפטית הראשונה,קובעת וועדת הערר ברוב קולות, כי לא נמצא בחומר הראיות בסיס עובדתי-אובייקטיבי לכך שהחברות רכשו מידי המוכרים זכות נוספת פרט לקרקע (והבניין שמעליה).

השאלה השנייה: הגדרת המונח "שווי" (סעיף 1 לחוק) כוללת מספר דרכים לקביעת שווי, ביניהן שווי השוק האובייקטיבי - הכלל (להלן: "חלופת שווי השוק") או סכום התמורה שהוסכמה בין הצדדים - החריג (להלן: "חלופת התמורה החוזית").לעמדת בית המשפט במקרה דנן התקיימו מלוא התנאים להתקיימותה של חלופת התמורה החוזית. ראשית דרישת הכתב - קיים הסכם כתוב ותום ליבם של הצדדים לא היה שנוי במחלוקת. שנית, יש לבחון האם התקיימו יחסים מיוחדים בין הצדדים ואם כן, האם היחסים המיוחדים בין הצדדים שהשפיעו על קביעת התמורה – לעמדת בית המשפט, אין מקום לקבוע כי שררו בין המוכרים לבין החברות "יחסים מיוחדים" כמשמעות ביטוי זה בחוק, וזאת אף אם הנטל לשכנע את ועדת הערר בדבר העדר יחסים מיוחדים היה מוטל על מנהל מיסוי מקרקעין.

לאור האמור, קובע בית המשפט כי נרכשו אך ורק זכויות במקרקעין ולא נכסים אחרים כלשהם; בנסיבות המקרה, שווי הרכישה ייקבע לפי התמורה החוזית (אף אם היא עלתה על שווי השוק של הזכויות). למותר לציין, כי החלטת וועדת הערר התקבלה ברוב דעות (2 כנגד 1).  

האם יש להוסיף לחישוב מס שבח פחת שלא נוכה מהכנסתו החייבת של הנישום?
ע"א 5883-18
December 5, 2019

[הבהרה: דיני מס הכנסה מאפשרים במצבים מסוימים ניכוי אחוז מסוים משווי הרכישה של המקרקעין כפחת מההכנסה החייבת בגין המקרקעין. אם הנישום מנצל אפשרות זו, ומקטין את הכנסתו החייבת במס הכנסה בגובה הפחת, יש להוסיף את הפחת שנוכה לשבח לצורך החיוב במס שבח מקרקעין, על מנת למנוע מצב של כפל הטבה בגין אותו רכיב הוצאה – פעם אחת כהוצאה לצורך ייצור הכנסה במסגרת דיני מס הכנסה, ופעם נוספת כחלק מעלות הרכישה לצורך חישוב השבח במסגרת דיני מס שבח מקרקעין].

[הבהרה: הטעם בקיזוז הפחת משווי הרכישה, הוא שבעל הנכס נהנה מקיזוז רכיב ההוצאה המגולם בפחת, עת שילם מס על הכנסותיו מהנכס לאורך השנים. לפיכך, על רכיב הפחת להיות מנוטרל עתה בעת חישוב הרווח ההוני מהנכס, שכן אם לא תעשה כך, ינוכה אותו רכיב הוצאה פעמיים – פעם אחת מההכנסה החייבת של הנישום (בדמות פחת) ופעם נוספת מהשבח שהפיק במכירת המקרקעין (בדמות הכרה במלוא משווי הרכישה, למרות שחלקו נוצל כפחת). כתוצאה מכך הנישום ייהנה מהטבה כפולה בגין אותה הוצאה].

רקע: חברה זרה רכשה בשנת 97 דירת מגורים (על הנייר) בקיסריה. בשנת 99קיבלה החברה הזרה חזקה על הדירה ומאותו מועד השכירה את הדירה. החברה הזרה לא דיווחה לרשויות המס על הכנסותיה החייבות במס הכנסה ולא קיזזה פחת (בגין הדירה)מרווחיה מדמי השכירות. בשנת 2015 מכרה החברה הזרה את הדירה והגישה שומה עצמית לגבי מס השבח המתחייב ממכירת הדירה. מנהל מיסוי מקרקעין דחה את החישוב שהוגש וקבע שומה אחרת תחתיו והפחית משווי הרכישה (של הדירה) את הפחת שהייתה זכאית החברה הזרה  לנכות.

טענת החברה הזרה (המשיבה): ההגדרה למונח "פחת" כפי שבא לידי ביטוי בסעיף 47 לחוק מיסוי מקרקעין, כוללת רק את אותם סכומים שקוזזו בפועל כפחת כנגד ההכנסות החייבות במס הכנסה. ובמילים אחרות – אין להפחית משווי הרכישה סכומים שלא קוזזו במהלך השנים כפחת כנגד הכנסה מהנכס מכל סיבה שהיא. לרבות כפי שקרה במקרה דנן, בו החברה הזרה כלל לא דיווחה על הכנסותיה מהשכרת הדירה.

טענת מנהל מיסוי מקרקעין (המערער): בין אם הפחת נוכה בפועל מהכנסתו החייבת של הנישום, ובין אם לאו, יש לקזז את הפחת שנצבר במהלך השנים משווי הרכישה, אלא אם לא הייתה קיימת אפשרות לניכוי הפחת האמור. מכאן, שנישום שנמנע מקיזוז פחת מהכנסה חייבת מהמקרקעין, למרות שעמדה לו זכות לעשות כן, דינו זהה לזה של נישום אשר קיזז בפועל את הפחת מהכנסתו החייבת במהלך השנים – לזה כמו לזה יש להפחית את סכומי הפחת שהיה מותר לניכוי משווי הרכישה, ובדרך זו להגדיל את השבח.

החלטת בית המשפט:  לעמדת בית המשפט, יש לנהוג במקרה דנן בהתאם לעקרונות הבאים:

o      הכלל:  ברירת המחדל לבחינת החבות במס שבח היא כי הנישום ניכה את מלוא הסכומים הניתנים לניכוי כפחת מהכנסתו החייבת בגין המקרקעין במס הכנסה. כנגזר מכך, נקודת המוצא היא כי יש להפחית את מלוא סכומי הפחת משווי הרכישה בעת חישוב מס השבח.

o      החריג לכלל: נישום שדיווח כדין על הכנסותיו ושילם את המס המתחייב, ואשר יעמוד בנטל להוכיח כי נמנע במסגרתם מניכוי מלוא הסכומים הניתנים לניכוי כפחת מהכנסתו החייבת במס הכנסה, זכאי לכך שסכומי הפחת שלא נוכו כאמור לא יתווספו לחישוב השבח (דהיינו, לא יופחתו משווי הרכישה).

o      הגבלת תחולת החריג: נישום אשר לא דיווח כדין על הכנסתו החייבת במס הכנסה, וכתוצאה מכך גם לא ניכה בדיווחיו פחת באופן מלא או חלקי, בין אם לא חויב במס הכנסה בגין ההכנסות שלא דווחו ובין אם נערכה לו שומה על ידי מנהל המיסוי בגינן, אינו רשאי להעלות טענה כי לא נוכו מלוא הסכומים הניתנים לניכוי כפחת מהכנסתו החייבת, ועל כן יש להפחית לגביו בכל מקרה את מלוא סכומי הפחת משווי הרכישה בעת חישוב מס השבח.

לאור האמור ובנסיבות המקרה, מקבל בית המשפט את ערעור המערער וקובע, כי יש לראות את הסכומים אשר יכולה הייתה החברה הזרה לנכות כפחת כ"סכומים הניתנים לניכוי..", ולהפחיתם משווי הרכישה באופן שיגדיל את השבח בגינו תחויב בס.

האם גורם מארגן יכול להיות חלק מקבוצת הרכישה לצורך מיסויו במס רכישה בהתאם להוראות סעיף 9(ג1ג)(4) לחוק מיסוי מקרקעין?
ו"ע 9536-10-17
December 2, 2019

רקע: העוררת (חברה פרטית), ארגנה קבוצת רכישה לצורך הגשת הצעה לחכירת מקרקעין המיועדים לבנייה משותפת של 96 יחידות דיור במסגרת מכרז של רמ"י. תנאי סף להגשת הצעה במכרז היה, כי תוגש הצעה לרכישת זכויות החכירה במקרקעין בשלמותם. לאור כך שקבוצת הרכישה לא עמדה בתנאי האמור, החליטה העוררת להצטרף לקבוצת הרכישה ולרכוש 27 יחידות דיור, על מנת לעמוד בתנאי הסף. לאחר הזכייה במכרז, העוררת מכרה לצדדים שלישיים חלק מתוך 27 יחידות הדיור שנרכשו על ידה. במסגרת מכירות אלה העבירה העוררת לאותם צדדים שלישיים את כל זכויותיה והתחייבויותיה בחלקי המקרקעין וכלפי יתר חברי קבוצת הרכישה.

עמדת העוררת: יש לראות ברכישת 31 יחידות הדיור ה"עודפות" על ידי העוררת כ"רכישת גישור", כזו שנועדה לאפשר את התמודדות קבוצת הרכישה במכרז ולאחריו לאפשר את שיווקן של יחידות הדיור הללו לחברים חדשים. לפיכך, אין לראות בעוררת כחברה בקבוצת הרכישה ובהתאמה אין למסותה בהתאם לשווי יחידות הדיור המוגמרות, אלא לפי שווי הקרקע הנרכשת.

עמדת המשיב: העוררת הצטרפה למכרז כרוכשת של יחידות דיור וזאת מתוך מטרה להוציא לפועל את הפרויקט במסגרת קבוצת הרכישה. העוררת לא רכשה יחידות דיור בנפרד מקבוצת הרכישה, והללו אינן עומדות בנפרד לבניה עצמאית, אלא כחלק ממערך בניה משותף לכלל הרוכשים בקבוצת הרכישה. לא ניתן לראות בעוררת כרוכשת בנאמנות את אותן יחידות דיור, שכן ההלכה הפסוקה קובעת כי לא תוכר נאמנות לפי חוק מיסוי מקרקעין כאשר זהות הנהנים אינה ידועה ומזוהה במועד הרכישה בנאמנות. במקרה דנן – זהותם של מי שירכשו את הזכויות מהעוררת – לא היתה ידועה כלל ועל כן יש לראות את העוררת כמי שרכשה דירות מגורים, כמו כל חבר אחר בקבוצת הרכישה.

החלטת וועדת הערר: יש לדחות את טענת העוררת לפיה על פי הדין – לפי פרשנותו הלשונית והתכליתית - לא יכול גורם מארגן להיות חלק מקבוצת הרכישה, הן מבחינה לשונית והן מבחינה תכליתית. גורם מארגן יכול שיהיה חלק מקבוצת רכישה ואין בכך כדי לשלול את מעמדו כ"גורם מארגן". ייתכן כי העוררת התכוונה מלכתחילה למכור את יחידות הדיור שרכשה במסגרת המכרז לצדדים שלישיים. אך לכוונות הלב של העוררת לגבי העתיד, לאחר הזכייה במכרז אין ולא כלום לעניין החיוב במס רכישה. שיעור מס הרכישה, האם לפי שווי הדירות המוגמרות או לפי שווי הקרקע, אינו מושפע ואינו נקבע בהתאם לכוונותיה העתידיות של העוררת ביחס לנכס שרכשה. החיוב במס רכישה נקבע בהתאם לנכס הנרכש במועד הרכישה, כפי שהוא הוגדר לצורך כך בהוראת החוק הרלוונטית. הנכס שנרכש על ידי העוררת איננו קרקע בלבד, אלא הוא קרקע שעליה ייבנו דירות מגורים. ומטעם זה, גם אם העוררת לא התכוונה בסופו של דבר להחזיק בדירות המגורים – מס הרכישה בו היא חייבת, הוא מס רכישה החל על רכישת דירת מגורים.

תוספת להוראת ביצוע 4-2011 (הטיפול בבקשה לחישוב מס השבח בדרך של פריסה)
הוראת ביצוע
December 2, 2019

רקע: הוראת ביצוע 4-2011 באה לשנות את הוראת ביצוע 12-89 ולקבוע, כי כלבקשה לפריסת מס השבח כולל בקשה שהוגשה לאחר תום שנת המס, תטופל לראשונה אצל מנהל מיסוי מקרקעין. האמור נועד לתת מענה גם למקרים בהם השבח הסופי נקבע על פי החוק לאחר מספר רב של שנים ולאחר דיונים בהשגה, ערר וערעור לבית המשפט העליון. כאשר מנגד שומת מס ההכנסה לאותה שנה בה בוצעה העסקה במקרקעין התיישנה זה מכבר.

תוספת להוראת הביצוע מיום 19-11-19: החל ממועד פרסום התוספת, כל בקשה לפריסת השבח הריאלי שהוגשה עם הגשת הדוח השנתי לשנת המס בה נערכה עסקת השבח, או לאחר הגשתה דוח השנתי, תטופל על ידי פקיד השומה. גם אם מדובר בבקשה ראשונה לפריסת השבח הריאלי, תטופל הבקשה על ידי פקיד השומה ובלבד שהדוח השנתי לשנה בה נערכה העסקה, הוגש לפקיד השומה. קרי – אין להעביר פניות כאמור לטיפול מנהל מיסוי מקרקעין.

האם העובדה שחברה הפעילה עסק עצמאי של מרכז קניות, מספקיה כדי לשלול את תחולת הוראות חוק מיסוי מקרקעין
ו"ע 61916-11-14
November 24, 2019

רקע: בשנת 12, רכשה העוררת את מלוא הון המניות בחברה אחרת בעלת זכויות החכירה של מקרקעין המצויים בחיפה, עליהם הקימה מרכז קניות גדול (גרנד קניון).

טענת המשיב: החברה האחרת היא בבחינת "איגוד מקרקעין" כהגדרת מונח זה בחוק מיסוי מקרקעין, ועל כן דרש מהעוררת לשלם מס רכישה כנדרש לפי סעיף 9 לחוק.

טענת העוררת:  החברה האחרת אינה "איגוד מקרקעין", שכן מלבד זכויות מקרקעין במרכז המסחרי היא הפעילה גם עסק עצמאי של פארק שעשועים ולכן עסקה במניותיה אינה מחויבת במס על פי חוק מיסוי מקרקעין.

השאלה המשפטית: האם העובדה כי החברה האחרת הפעילה במועדים הרלוונטיים עסק עצמאי של פארק שעשועים, מספקת כדי לשלול את תחולת הוראות מיסוי מקרקעין על עסקה במניותיה?

[הבהרה: איגוד מקרקעין הוא איגוד שכלנכסיו במישרין או בעקיפין הם זכות במקרקעין. תכלית מנגנון המיסוי החל במקרה זה,נועד לתכלית אנטי תכנונית – מניעת תכנון מס בלתי קביל, וזאת לאור תפוצת התופעה של"חברות גוש חלקה" כפי שהייתה קיימת בעבר. מטרת החלת מס על איגוד מקרקעיןנועדה שלא לאפשר לאיגוד מקרקעין לחמוק מרשת המס באמצעות הפרדה מלאכותית או יצור מלאכותי של "רכיבים עצמאיים"].

החלטת וועדת הערר:  הטלת "מס רכישה"על עסקה באיגוד מקרקעין, מחייבת בחינת הגדרתו של איגוד כ"איגוד מקרקעין"שעסקה במניותיו תחויב במס. הפעלת פארק השעשועים נועדה לשמש כפעילות זמנית. הפעלת הפארק נועדה לשמש כפעילות נלווית להפעלת מרכז הקניות, כפעילות נלווית לצורך קידום הפעילות העיקרית במרכז הקניות. מדובר בפעילות טפלה לפעילות העיקרית של החברה האחרת, שתכליתה הייתה לקדם את פעילות המרכז ולא כמקור עצמאי לייצור הכנסות. על כן, אין בהפעלת פארק השעשועים לשנות את סיווג החברה אחרת כאיגוד מקרקעין – הערר נדחה.

פטור ממס שבח במכירת דירת מגורים המסווגת כמחסן
ו"ע 52894-03-17
November 24, 2019

רקע: העוררים מכרו את זכויות הבעלות שהיו להם בנכס מקרקעין המצוי בקומת קרקע של בניין. לצורך תשלום מס השבח, הנכס הנמכר הוגדר על ידי העוררים כ"דירת מגורים מזכה" כמשמעות מונח זה בחוק מיסוי מקרקעין. בהתאם להוראת סעיף 48א(ב2)לחוק מיסוי מקרקעין הגדרת הנכס הנמכר כ"דירת מגורים מזכה" מזכה את העוררים בחישוב מס שבח מוטב.

עמדת המשיב: לטענת המשיב, היות וחלקי הבניין הכלולים בנכס, מוגדרים לפי ייעודם התכנוני המקורי כמחסן, חדר הסקה, "גרז" ואף כשטח פתוח, אין אפשרות להחשיבם כ"דירת מגורים מזכה" לצורך מתן הקלה במסגרת חוק מיסוי מקרקעין. עלכן, המשיב ערך שומה ללא חישוב מס מוטב ודחה את ההשגה שהוגשה על ידי העוררים.

עמדת העוררים: לטענתם הם רכשו את הנכס כדירת מגורים, ובמרוצת השנים כל הגורמים התייחסו אליו כאל דירה המשמשת למגורים. הנכס שימש כדירה לכל דבר ועניין במהלך שנים רבות. מה גם שמלכתחילה ניתן היתר להקים במקום דירה, כך שאין כלל בעיה של ייעוד תכנוני.

החלטת הוועדה: כבר עתה נציין, כי חברי הוועדה נחלקו בעמדתם וכי הערר התקבל ברוב של2 כנגד 1. דעת הרוב: אין בחוק מיסוי מקרקעין הגדרה מהי "דירה"שבהתבסס על כך ניתן לקבוע מהי "דירת מגורים". כלל ידוע הוא, שכשאר ביטוי השגור בפי הבריות אינו מוגדר בחיקוק, יש לפרשו לפי המשמעות הרגילה והפשוטה שמייחסים לו בני אדם. המשמעות הרגילה והפשוטה שמייחסים בני אדם למונח"דירה" היא מערכת של חדרים שניתן לגור בה ואשר יש בה את התשתית של צנרת,מים, ביוב, חשמל ומתקנים חיוניים הדרושים למגורי אדם. במשמעותו הרגילה של המונח"דירה" לא מעניינת "זהותו" של הנכס מבחינת דיני התכנוןו הבנייה. במקרה דנן, יש לבחון את הערר לאור הכלל "שלא יהא חוטא נשכר",לפיו אין זה ראוי שמפר חוק ייהנה מפרותיו. במקרה זה העוררים רכשו את נכס המקרקעין בתום לב ומתוך הבנה/ ידיעה כי המדובר בדירת מגורים ותו לא. על כן יש לקבל את הערר לקבל את דיווח העוררים ולבטל את שומת המשיב.

מיסוי סיחורה של אופציה במקרקעין, כמשמעותה בסעיף 49י' לחוק מיסוי מקרקעין
ו"ע 1702-01-18
November 19, 2019

רקע: העוררת קיבלה אופציה לרכישת מקרקעין מבעל המקרקעין. לאחר קבלת האופציה סחררה העוררת את האופציה לקבוצה של רוכשים (סיחור – העברת האופציה מהעוררת לקבוצת הרוכשים, כאשר עתה קבוצת הרוכשים הם בעלי האופציה לרכישת המקרקעין מבעל המקרקעין). קבוצת הרוכשים ממשה את האופציה שהוענקה לה ורכשה את המקרקעין מבעל המקרקעין.

השאלה המשפטית: המקרה המתואר לעיל מעלה שתי שאלות: האחת –סיווג מיסוי סיחורה של אופציה במקרקעין. השנייה – האם העוררת זכאית לפטור ממס רכישה ומס שבח בהתאם לסעיף 49י(ב) לחוק מיסוי מקרקעין.

עמדת המשיב: על אף שהאופציה שניתנה לעוררת עומדת בתנאי סעיף 49י' לחוק, סיחורה לקבוצת רוכשים (במובדל ובמאובחן מסיחורה לרוכש אופציה בודד) אינה עומדת בתנאי הסעיף, ועל כן סיחור שכזה (לקבוצת רוכשים) איננו מזכה את הגורם המסחר בפטור ממס רכישה ומס שבח.

החלטת בית המשפט: מכשיר האופציה הסחירה הייחודית הקבוע בסעיף 49י' לחוק מיסוי מקרקעין, הינו בגדר האמצעי להשגת המטרה של עידוד וקידום ביצוען של עסקאות בשוק הנדל"ן, ואיננו בגדר המטרה כשלעצמה. גישת המשיב (אם תתקבל) מבקשת להפוך את האמצעי למטרה – ולא היא. אין כל בסיס משפטי לעמדת המשיב השוללת קטגורית את האפשרות לסיחור אופציה ייחודית במקרקעין במשמעות סעיף 49י' לחוק לידיה של קבוצת רוכשים. לאור האמור הערר מתקבל – שומת מס הרכישה ושומת מס השבח שהוצאה לעוררת – מבוטלות.

הארכת מועד המשנה את שיעור המס אינה יכולה להיקבע באופן מקרי ושרירותי בידי מנהל מיסוי מקרקעין
ו"ע 11233-10-19
November 19, 2019

רקע: החלטת ביניים מעניינת של כב'השופט מגן אלטוביה מבית המשפט המחוזי בתל אביב, בעניין שיקול הדעת המוקנה למנהל מיסוי מקרקעין מכוח סעיף 107 לחוק מיסוי מקרקעין שבח ורכישה (להלן: "החוק").

[הבהרה: סעיף 107 לחוק דן בסמכות המנהל להאריך כל מועד שנקבע בחוק, אם נתבקש לכך ואם ראה סיבה מספקת להיעתר לבקשה].

החלטת בית המשפט: הארכת מועד שהיא פרוצדורלית אינה משנה את גובה המס. הארכת המועד המשנה את שעור המס (תחולת הטבה, פטור וכדומה) החל על אותו נישום,אינה יכולה שתקבע באופן מקרי ושרירותי בידי מנהל מיסוי מקרקעין. סמכות שכזו צריכה שתוענק למנהל במפורש. קריאה נכונה של סעיף 107 לחוק, השומרת על העיקרון שאין מטילים מס ואין פטורים ממס אלא על פי החוק, השומרת על שוויון בפני החוק, השומרת על משטר בר יישום מעשי ופשוט, היוצרת אחידות עם חוקי מס אחרים, מחייבת פרשנות האומרת כי המנהל יכול להאריך כל מועד הקבוע בחוק – קרי, מועד שאינו מעביר משעור מס אחד לאחר או מחיוב במס לפטור ממס וההפך.

גורם אשר נושא בסיכונים ובסיכויים הקשורים בעסקה במקרקעין, אינו מספק שירותים גרידא אלא הוא בעל זכויות
ו"ע 26722-09-17
October 25, 2019

רקע: בשלהי שנת 15, נחתם הסכם בין העוררת א' לעוררת ב' (שתיהן חברות).במועד מאוחר יותר ניגשה וזכתה העוררת ב' במכרז מטעם רמ"י לחכירת מקרקעין לבניית יחידות דיור. בתחילת שנת 16, מסרו העוררות הודעה למשיב על חתימת הסכם למתן שירותים לפרויקט עתידי (ההסכם משלהי 15). העוררות הבהירו בהודעה, כי ההסכם הינו הסכם למתן שירותי מימון, שיווק וניהול פרויקט מגורים, תוך הבהרה כי העוררת א' תהיה זו המספקת את השירותים והתמורה תובטח בתוצאות הפרויקט. בתגובה להודעת העוררות,השיב המשיב, כי הסכם מימון, שיווק וניהול, הכולל שותפות בסיכוי וסיכון לקבלת רווחים או הפסדים, נשיאה בהוצאות שיווק, פרסום ומכירה – מלמדים כי המדובר בהסכם לביצוע עסקה משותפת במקרקעין.

השאלה המשפטית: האם מהות ההסכם שחתמו ביניהם העוררות, היא הסכם מכירת מחצית מזכויות בנכס מקרקעין או שמא מדובר בהסכם למתן שירותי מימון ניהול ושיווק (ותו לא)?

החלטת וועדת הערר: לעמדת הוועדה, בחינה מהותית ועניינית של ההסכם בין העוררות מובילה למסקנה, כי המדובר בהסכם לרכישת מחצית מהזכויות בנכס המקרקעין על ידי העוררת א' מידי עוררת ב'. קיימים מקרים שבהם גורם המספק שירותים מקבל את התמורה על דרך אחוז מן הרווח. אלא שאין זה נפוץ, שספק שירותים מסוג זה אף מכפיף עצמו גם לסיכונים של הפסדים ומתחייב גם לשאת בחלק מן ההפסד. גורם אשר נושא בסיכונים ובסיכויים הקשורים בעסקה במקרקעין אינו מספק שירותים גרידא, אלא הוא בעל זכויות של ממש במקרקעין.

השכרת דירות כהכנסה מעסק
ע"מ 27431-04-17
October 7, 2019

רקע: המערער רכש 10 נכסי נדל"ן ורשם אותם בחלקם על שמו וחלקם על שם ילדיו. כל נכס נדל"ן פוצל למספר יחידות דיור (להלן: "נכסי המשפחה"). המערער היה זה שאחראי להשכרת נכסי המשפחה. המערער הצהיר על ההכנסות שנבעו רק מהשכרת הנכסים הרשומים על שמו. לעומת זאת, הנכסים הרשומים על שם ילדי המערער דווחו על ידי ילדי המערער –על הכנסות אלו התבקש פטור ממס.

[הבהרה: שלושת מסלולי המס למיסוי הכנסה מדמי שכירות: 1. מסלול רגיל – המס מחושב לפי מדרגות המס של היחיד 2. מסלול פטור ליחיד – פטור ממס עד גובה תקרה ההכנסה הקבועה בחוק 3. מסלול מס מופחת ליחיד – שיעור מס קבוע בגובה 10% על מלוא מחזור ההכנסה]

השאלה המשפטית: א. מהו מסלול/ שיעור המס שיחול על ההכנסות מהשכרת נכסי המשפחה? ב. מהו היקף הכנסות השכירות מנכסי המשפחה שיש לייחס למערער באופן אישי?

החלטת בית המשפט:

לעניין השאלה המשפטית הראשונה - על מנת לבחון האם הכנסת השכירות מנכסי המשפחה הינה הכנסה עסקית, יש להיעזר במכלול המבחנים שהותוו בפסיקה (מבחנים לקיומו של עסק). לעמדת בית המשפט במקרה דנן, עצם קיומו של מנגנון (המערער ניהל מחברות אישיות שבהן נהג לרשום, בין היתר, את דמי השכירות מכל נכסי המשפחה), כמות נכסי המשפחה (בעניין לשם ובירן – בית המשפט העליון קבע, כי במצב של ריבוי נכסים העומדים להשכרה, קמה חזקה הניתנת לסתירה, כי המדובר בהכנסה עסקית), היקף תדירות הפעולות שנדרשו מהמערער לצורכי ההשכרה (ידע מעשי ובקיאות שצבר המערער),השבחת הנכסים (פיצולם למספר יחידות דיור) ונטילת סיכון מוגבר (כלכלי אך לא רק) – כל אלה, בין יתר קביעות בית המשפט לעניין זה, מעידים כי המדובר בהכנסה מפעילות עסקית-אקטיבית ומשכך מסלול המיסוי החל במקרה דנן הינו המסלול הרגיל.  

לעניין השאלה המשפטית השנייה – למערער הייתה שליטה מלאה בנכסי המשפחה הרשומים על שם ילדיו ובהכנסה המופקת מהשכרתם. גם אם לפי המסמכים ילדיו יכלו לדרוש ממנו לא לקחת חלק פעיל בהשכרת נכסי המשפחה הרשומים על שמם,הסבירות להתממשות תרחיש זה קלושה. כפועל יוצא מהאמור, יש להגיע למסקנה כי דמי השכירות מכלל נכסי המשפחה הן בבחינת הכנסה בידי המערער עצמו. יחד עם זאת, מציין בית המשפט, כי רישום הבעלות על חלק מנכסי המשפחה על שם הילדים, כבר בשלב הרכישה,היה נגוע כולו במלאכותיות ונעדר טעם מסחרי/ יסודי כלשהו.

האם יש לפצל בין דירת מגורים המיועדת לשימוש למגורים ולבין זכויות בניה להרחבת הדירה, לעניין מס הרכישה?
פסיקת וועדת הערר - ו"ע 52028-10-17
September 25, 2019

רקע: העורר רכש מחצית מנכס מקרקעין עליו בנויה דירת מגורים המיועדת לשמש למגורים. בנוסף לאמור, קיימות זכויות בנייה בלתי מנוצלות להרחבת הדירה.

עמדת העורר: אין בכוונת העורר, בעתיד הנראה לעין, לנצל את זכויות הבניה ולהרחיב את הדירה. לגישת העורר, יש ליישם "פיצול רעיוני" בין דירת המגורים הקיימת (המיועדת לשמש למגורים) לבין זכויות הבניה הבלתי מנוצלות (אינן מיועדת לשמש למגורים) שכן הן מהוות "זכות אחרת במקרקעין" – בעלת שיעור מס רכישה מוקטן.

עמדת מנהל מיסוי מקרקעין:  לא ניתן לערוך "פיצול רעיוני" בין דירת המגורים ובין זכויות הבנייה, שכן אין המדובר "בנכס מעורב" ולכן, יש להחיל את שיעור מס הרכישה החל על דירת מגורים.

החלטת בית המשפט: בית המשפט דוחה את טענת העורר וקובע, כי אין המדובר בשני נכסים שונים (דירת המגורים וזכויות הבנייה) שכן זכויות הבניה נטעמות בנכס המקרקעין מבחינה כלכלית ומשום כך ניתן להכיר בהן כ"זכויות במקרקעין"לצורך החוק. ובמילים אחרות – אין במקרה הנדון "נכס מעורב" כלל, אלא דירת מגורים אחת, פשוטו כמשמעו.

מס רכישה בעסקת החלפת דירה ברכישה מקבלן
ו"ע 50652-11-17
September 15, 2019

רקע: העורר רכש את מלוא זכויות הבעלות בדירת מגורים עתידית בפרויקט בניה, דיווח כדין על רכישתה ושילם את המס. בחלוף מעל לשנה,נחתם הסכם חדש בין העורר לחברה המשווקת את הפרויקט להחלפת דירה (דירה זהה בקומה גבוהה יותר). ההסכם החדש ביטל את הישן והתמורה שנקבעה בו עבור הזכויות בדירה החלופית היה גבוה יותר. לאור ההסכם החדש, דיווח העורר למנהל מיסוי מקרקעין על ביטול ההסכם הישן וביקש להעביר את התשלום ששולם בגין מס הרכישה על הדירה הראשונה,למס הרכישה שיוטל בגין הדירה החלופית. לאור ההסכם החדש, קבע מנהל מיסוי מקרקעין את שיעור מס הרכישה לפי 8% (שיעור המס הקובע במועד חתימת ההסכם החדש). לטענת העורר יש להעמיד שיעור מס הרכישה על 6%, כשיעורו בעת חתימת ההסכם הראשון.

החלטת בית המשפט: מושכלת יסוד היא, כי החלפת דירה כרוכה במכירתה ורכישת דירה אחרת במקומה, בגדרן של שתי עסקאות שונות ונפרדות במקרקעין ,המקימות חבות במס . לכאורה, היה צריך למסות את החלפת הדירה כשני אירועי מס נפרדים: האחד – מכירת הדירה הראשונה (מס שבח) השני – רכישת הדירה החלופית (מס רכישה). יחד עם זאת, בהתאם להוראת הביצוע מס שבח 20/97 אין לראות את העסקה(המתוארת לעיל) כשני אירועי מס נפרדים וכי יש להתייחס להחלפת הדירה כמכלול- כעסקה של רכישת דירה אחת המחויבת במס בגדרו של אירוע מס אחד. שוויה של הדירה החלופית נקבע על פי שווי שוק במועד ביצוע העסקה (יום חתימת ההסכם החדש). משכך, יש לחייב במס על מלוא שווי הזכויות בדירה החלופית במועד ביצוע העסקה ולפי שיעור המס הקבוע במועד זה. לאור האמור דוחה הוועדה את הערר.

מכירת אופציה לרכישת מקרקעין
פסיקה וועדת ערר ו"ע 931-12-15
August 9, 2019

השאלה המשפטית: האם אופציה שנמכרה על ידי החברה לקבוצת רכישה היא "אופציה כללית" (זכות למכירת זכות במקרקעין) החייבת במס שבח ובמס רכישה על פי הוראות חוק מיסוי מקרקעין או שמא מדובר ב"אופציה ייחודית"שלגביה נקבע הסדר מס מיטיב הפוטר אותה ממס שבח וממס רכישה בהתאם להוראות סעיף 49י לחוק מיסוי מקרקעין?

החלטת בית המשפט: האופציה שנמכרה על ידי החברה לקבוצת הרכישה היא"אופציה ייחודית", שכן מכלול נסיבות המקרה מעידים על כך שהאופציה הנמכרת עומדת בתנאי סעיף 49י לחוק מיסוי מקרקעין ומשכך גם זכאית להסדר המס מיטיב.

העברת מקרקעין לנאמנות
ו"ע 49026-07-12
July 30, 2019

השאלה המשפטית: האם הוראות פרק הנאמנויות בפקודת מס הכנסה חלות על אירוע הנתון לתחולת חוק מיסוי מקרקעין?

[הבהרה: בהוראות פרק הנאמנויות נקבע, בין היתר, כי הקנייה לנאמן שנעשתה ללא תמורה לא תיחשב כמכירה לעניין הוראות חלק ה'לפקודה (מיסוי רווחי הון)].  

החלטת וועדת הערר: חוק מיסוי מקרקעין מתייחס לשני סוגי"נאמנויות" בלבד: האחת - הקניית מקרקעין לנאמנים מסוימים או לאפוטרופוסים מכח חיקוקי דין מסוימים המנויים בסעיף 3 לחוק. השנייה – העברת זכות במקרקעין מנאמן לנהנה שבסעיפים 69 ו-74 לחוק (נאמן שרוכש מראש בשמו בשביל פלוני זכות במקרקעין לנהנה ספציפי וידוע כבר בעת הרכישה). כפועל יוצא מהאמור, אין בחוק מיסוי מקרקעין כל התייחסות מפורשת למיסוי הקניית מקרקעין מהיוצר לנאמן עבור נהנים מסוימים (מוגדרים ולא מוגדרים).

על כן, קובעת וועדת הערר כי עליה להשלים את החסר בדין (כמתואר לעיל) לפי עקרונות המיסוי שנקבעו בפרק הנאמנויות בפקודת מס הכנסה (קרי – לראות את ההקנייה מהיוצר לנאמן, כאירוע שאינו נחשב כ"מכירה" הן לעניין מס השבח והן לעניין מס הרכישה. מועד אירוע המס ידחה למועד החלוקה בפועל או במכירה.

פריסת שבח ראלי לחברה
פסיקה ביהמ"ש העליון ע"א 3012/18
July 28, 2019

השאלה המשפטית: האם הזכות הניתנת למוכר מקרקעין לפרוס את השבח הראלי על פני תקופה של עד 4 שנות מס או תקופת הבעלות בנכס (לפי המועד הקצר מבניהם),מכוח חוק מיסוי מקרקעין היא זכות הניתנת רק לנישום (בשר ודם) או שמא גם לחברה?

[פריסה: מאפשרת למוכר לשלם מס על השבח בחלקים שנתיים שווים שתואמים את שיעורי המס אשר חלים עליו בכל שנה ושנה,במקום לזקוף את השבח כולו לשנת המס בה מכר את המקרקעין ולשלם מס בשיעור גבוה יותר].

החלטת בית המשפט: הזכאות לפריסה לפי חוק מיסוי מקרקעין, ניתנת אך ורק לנישומים בשר-ודם,ולא לחברות. הקניית זכאות זו לחברות, אשר משלמות מס אחיד, תסכל את התכלית של מיסוי פרוגרסיבי בה בחר המחוקק ותפגע בצדק אופקי ואנכי.

מידע נוסף

מס רכישה

מס המוטל על הרוכש זכות במקרקעין.  ככלל המס הינו בשיעור קבוע משווי המכירה למעט במספר חריגים. כך למשל בדירות ששימשו למגורים, שיעורה מס יהיה מדורג.

מס שבח

מס המוטל במקרה בו נוצר למוכר זכות במקרקעין רווח ממכירת הזכות. הרווח הינו סך ההפרש בין שווי מכירת הזכות לשווי רכישתה בניכוי הוצאות ובתוספת פחת. נבהיר, כי במקרה שלהפסד לא יוטל מס.

פטורים והקלות ממס רכישה

בדיני מיסוי מקרקעין נקבעו מספר פטורים ממס רכישה. להלן מספר דוגמאות:

  1. רכישת דירה (ללא תמורה) על ידי בן זוגו של המוכר שהתגורר עמו באותה דירה.
  2. קבלת זכות במקרקעין כנגד הפקעה של זכות במקרקעין.
  3. הקלה במס רכישה לנכה או עיוור או נפגע פעולות איבה או משפחות חיילי שנספו במערכה, בתנאי שרכשו זכות במקרקעין לשם שיכונם. ניתן לקבל עד הטבת המס עד פעמיים.
  4. הקלה במס רכישה לעולה הרוכש זכות במקרקעין בשנה שקדמה לכניסתו לישראל ועד 7 שנים לאחר כניסתו.

פטורים ממס שבח

בדיני מיסוי מקרקעין נקבעו מספר פטורים ממס שבח. להלן מספר דוגמאות:

  1. במכירת דירת מגורים מזכה (דירה ששימשה בעיקרה למגורים ובבעלות יחיד).
  2. במכירת ללא תמורה מיחיד לקרובו.
  3. העברת זכות במקרקעין למדינה ללא תמורה.
  4. מכירה ללא תמורה למוסד ציבורי.
  5. ויתור על זכות ללא תמורה (בהתאם לתנאים נוספים).
  6. בחלוקת קרקע למתיישבים (בהתאם לתנאים נוספים).
  7. בהפקעה שתמורתה התקבלה זכות במקרקעין (בהתאם לתנאים נוספים).

ניכויים

חוק מיסוי מקרקעין מונה מספר הוצאות המותרות בניכוי. כך למשל הוצאות שהשביחו את הנכס או שכ"ט עו"ד במכירה וברכישה, דמי תיווך, מס רכישה ששולם ברכישה ועוד'.ההוצאות האמורות יותרו בניכוי רק אם הוצאו על ידי המוכר ובגין הנכס שנמכר ואינן כלולות בשווי הרכישה ולא מותרות בניכוי במס הכנסה.

העברת זכויות במקרקעין שאינן נחשבות למכירה ומשכך לא חייבות במס.

ישנם פעולות מסוימות במקרקעין שלא יחשבו כמכירה לעניין חוק מיסוי מקרקעין והמס המוטל מכוחו. כך למשל, הקניית זכות לנאמן או אפוטרופוס או כונס נכסים או מפרק, העברת זכות במקרקעין אגב גירושין והעברת זכות במקרקעין באמצעות הורשה – אינן נחשבות למכירה.

הקטנת סכום המקדמה

בהתאם לחוק מיסוי מקרקעין (שבח ורכישה) על הרוכש לשלם מקדמה לרשות המיסים על חשבון מס השבח שחייב בו המוכר. גובה המקדמה הינו 15% או 7.5% מסך התמורה ששולמה בגין העסקה (תלוי בנסיבות). נציין כי מבחינת רשות המיסים יראו את המקדמה כאלו המוכר הוא זה ששילם אותה על חשבון המס שהוא חייב בו. יחד עם זאת בידי הרוכש או המוכר להגיש בקשה להקטנת המקדמה המבוססת על שומה עצמית למס שבח.

קיזוז הפסדים

בהתאם לדיני מיסוי מקרקעין, מס שבח מהווה מקדמה על חשבון מס הכנסה ולכן נישום שצבר הפסד עסקי או הוני (בשנת המס שקדמה למכירה – לחיוב במס שבח) והמציא אישור מתאים מפקיד השומה (מס הכנסה) על סוג ההפסד וגובהו, יהיה רשאי להפחית את ההפסד מהשבח.

הקלוֹת בהליך רישום הסכמי שיתוף בטאבו

ביום2.9.19, פרסמה רשות המיסים הודעה לציבור בדבר נוהל חדש, שמטרתו להקל על תהליכי רישום הסכמי שיתוף בפנקסי רישום המקרקעין (טאבו). בהתאם לנוהל החדש, במקרים מתאימים תתאפשר הגשת תצהיר עורך דין בלבד לצורך הרישום, חלף הגשת אישורי מיסים בהסכמים מסוג זה.
סוגי המקרים בהם הדבר יתאפשר:

  • רישום הסכם שיתוף של עד 4 בעלים משותפים לחלוקת קרקע שגודלה עד 1.5 דונם, שאין בו תמורה לבעלים ושקיימת התאמה בין החלקים הרשומים בפנקס המקרקעין לבין התשריט וההסכם.
  • רישום הסכם שיתוף במסגרת עסקאות של קבוצות רכישה, אשר נחתם טרם או במקביל לרכישת הקרקע ע"י חברי הקבוצה.
  • רישום הסכם שיתוף בין בעלי המקרקעין שכלל אינו כולל העברת זכויות במקרקעין.

במקרים אלו, ובכפוף להגשת התצהיר כאמור, לא יידרשו גם אישורי העדר חובות והיטל השבחה מהרשות המקומית.

רכישת דירת מגורים חדשה – שיעור מס הרכישה

עובדות: אדם המחזיק ב – 50% מדירה א' (דירה יחידה), מבקש לרכוש את דירה ב'.
עמדת רשות המיסים: אין במכירת חלק מהחזקותיו של האדם בדירה א' כדי לעמוד בתנאי סעיף 9(ג1ג)(2)(ב) לחוק מיסוי מקרקעין. בכדי להנות משיעור מס מופחת בהתאם לתנאי סעיף 9(ג1ג)(2)(ב) לחוק מיסוי מקרקעין, על האדם למכור את מלוא זכויותיו בדירה א' תוך 18 חודשים מיום שרכש את דירה ב'.