ב-30 ביוני 2019 נחתם הסכם לביטול עסקת קומבינציה ברמת גן. ב-2 ביולי 2019 — יומיים אחרי — חתמה בעלת הקרקע על הסכם מכירה חדש של אותו מגרש לצד שלישי, תמורת 41 מיליון שקל. בין שני המסמכים האלה היו שמונה עשרה שנים של מערכת יחסים עסקית בין יזם לבעלת קרקע, ובמהלכן נרשמה הערת אזהרה, נהרס מבנה, קודמה תב"ע שאפשרה שני מגדלים בני 37 קומות, הושכר חניון, וזרמו מיליוני שקלים בהלוואות והתחשבנויות.
‍

הצדדים טענו שהעסקה בוטלה. מנהל מיסוי מקרקעין טען שמדובר במכר חוזר. לפני חמישה ימים הכריעה ועדת הערר לטובת המנהל.

פסק הדין בעניין מצלאוי-לורנצי, שניתן ב-19 באפריל 2026 על ידי הרכב בראשות השופט שמואל בורנשטין, עוסק במבחן המוכר של "קליטת השורשים בקרקע המציאות". מי שמטפל בבקשות ביטול של עסקאות מקרקעין — יזמים, בעלי קרקע ומייצגיהם — ימצא בו חמש תזכורות מעשיות.
‍

מה לקחת מכאן בשורה

• ככל שעובר זמן רב יותר בין העסקה לבקשת הביטול, המשוכה להוכחת ביטול אמיתי גבוהה יותר.
• הערת אזהרה היא לא רק פרוצדורה — היא עדות לנעיצת שורשים בקרקע המציאות.
• פעולות קונקרטיות של יזם במקרקעין — הריסה, השכרה, קידום תב"ע — מקשות מאוד על טענת ביטול.
• סמיכות זמנים בין "ביטול" לעסקה חדשה עם צד שלישי היא סימן חשוד מאוד.
• נטל הראיה בערר מוטל על העורר. אי הבאת עדים רלוונטיים פועלת נגדו.
  ‍

הרקע: קומבינציה שלא הכתה פירות

במאי 2001 חתמו לורנצי נכסים (בעלת הקרקע) ומצלאוי חברה לבנין (היזם) על הסכם קומבינציה בנוגע לחלקה ברמת גן. לורנצי העבירה למצלאוי 60% מהזכויות, בתמורה לשירותי בנייה על ה-40% הנותרים. מצלאוי התחייבה להקים מגדל משרדים, לקדם תב"ע, ולדאוג לכך שלורנצי תקבל הלוואות בבנק מסחרי בסך 1.3 מיליון דולר לפירעון משכנתא ולכיסוי חובות שונים.

שמונה עשרה שנים חלפו. המגדל מעולם לא נבנה. אבל הרבה דברים אחרים כן קרו:

• בדצמבר 2001 נרשמה הערת אזהרה לטובת מצלאוי.
• ב-2011 הושכר המגרש לחברת חניונים תמורת 41,000 שקל לחודש.
• בשנות ההסכם קודמה תב"ע חדשה ששינתה את ייעוד הקרקע ואפשרה בניית שני מגדלים בני 37 קומות כל אחד.
• מבנה ישן שעמד במקום נהרס.
• בוצעו ארבע תוספות להסכם המקורי, באחת מהן הוגדל חלקה של לורנצי ל-45%.
• זרמו בין הצדדים הלוואות, פירעונות ופיצויים.
  ‍

בנובמבר 2016 מצלאוי מכרה חלקה סמוכה לחברה בשם צח תמורת 63 מיליון שקל, ונתנה לאותה חברה אופציה לרכוש את זכויותיה מכוח הסכם הקומבינציה על החלקה המקורית תמורת 1,000 שקל סמלי. ביוני 2019 נחתם הסכם ביטול הקומבינציה בין לורנצי למצלאוי. יומיים אחרי — מכרה לורנצי את מלוא זכויותיה באותה חלקה לצח, ב-41 מיליון שקל.

מנהל מיסוי מקרקעין דחה את הבקשה לביטול. ועדת הערר אישרה: זה לא ביטול, זה מכר חוזר.
‍

1. פרק הזמן — הגורם המרכזי

עקרון היסוד שקבעה הפסיקה במבחן קליטת השורשים נוסח לראשונה בעניין זמר ב-1988, ועבר מאז שורה ארוכה של אישורים. ככל שחולף זמן רב יותר בין חתימת ההסכם לבין בקשת הביטול, הנטייה היא לראות את העסקה כעסקה שהכתה שורשים, בלי קשר לנסיבות הספציפיות.

הוועדה ניסחה את זה בחדות: חלוף הזמן הופך את המבחן לגמיש. בתקופה ארוכה, די גם ברמה נמוכה יחסית של פעולות קונקרטיות במקרקעין כדי לקבוע שהעסקה לא בוטלה. במילים אחרות — מי שמבקש להכיר בביטול אחרי שנים רבות מציב לעצמו משוכה גבוהה מראש, גם לפני שנכנסים לבחון את שאר השיקולים.

למייצגים: בכל תיק ביטול עסקת מקרקעין, השאלה הראשונה היא פרק הזמן. שנה או שנתיים — עבירות. חמש שנים — דורש הסבר טוב. עשר שנים ומעלה — כמעט בלתי עבירות, ודורשות ראיות חזקות מאוד שהעסקה באמת לא זזה ממקומה.
‍

2. הערת אזהרה — שורש משפטי מוכח

הערת אזהרה אינה זכות קניינית מלאה לפי סעיף 161 לחוק המקרקעין. מנקודת המבט הטכנית היא "זכות שלילית" שמטרתה למנוע עסקאות נוגדות. אבל מבחינת מבחן קליטת השורשים, הוועדה הבהירה: עצם רישום ההערה ותחזוקתה שנים ארוכות הוא צעד מהותי שמעיד על קשר משפטי מחייב בין הצדדים.

הטענה של העוררות שהערת האזהרה "שימשה כבטוחה להלוואה" לא עזרה. הוועדה קבעה: גם אם ההערה שימשה לצרכים פרקטיים נוספים, עצם קיומה במשך שנים ארוכות מלמד על מערכת יחסים שבמסגרתה המקרקעין משמשים בטוחה לצדדים — בדיוק מה שצפוי בעסקה שהכתה שורשים.
‍

3. פעולות קונקרטיות — הריסה, השכרה, קידום תב"ע

זה החלק שיצר את ההכרעה. לאורך שמונה עשרה השנים, מצלאוי לא ישבה על הקרקע בלי לעשות דבר. היא הרסה מבנה שעמד במקום. היא השכירה את המגרש לחברת חניונים, הציגה את עצמה בהסכם השכירות כבעלת הזכויות היחידה, וקיבלה דמי שכירות. היא קידמה תב"ע שעברה לייעוד מסחרי ואפשרה שני מגדלים של 37 קומות כל אחד.

כל אחת מהפעולות האלה, אומרת הוועדה, מלמדת על התנהגות של בעל זכויות. כולן יחד מצטברות לתמונה שאי אפשר להחזיר לאחור. אפילו הטענה שהריסת המבנה הייתה הפרת הסכם לא הועילה — גם אם הייתה הפרה, בפועל היא נעשתה, וזו פעולה שמעידה על יחסי בעלות.

למייצגים: כשבוחנים תיק ביטול, הציר המרכזי אחרי פרק הזמן הוא מיפוי הפעולות שבוצעו במקרקעין. רישום זכויות, תשלומי ארנונה, חוזי שכירות, היתרי בנייה, הליכי תכנון, פעולות מול רשויות. כל אחת מהן מוסיפה משקל. בתיקים קרובים לגבול, יכולה להיות לזה השפעה מכרעת על כיוון ההכרעה.
‍

4. סמיכות זמנים לעסקה חדשה

המרחק בין ביטול עסקה ישנה לעסקה חדשה על אותם מקרקעין הוא אינדיקציה עצמאית. יומיים — כמו במקרה הנוכחי — זה דגל אדום בולט. הוועדה נסחה במפורש: סמיכות הזמנים מעידה כשלעצמה על כך שאין מדובר בביטול אמיתי, אלא בשלב בעסקה מתמשכת.

יותר מזה — הוועדה בחנה את התמונה הכוללת וקבעה שהאופציה שניתנה לצד השלישי (חברת צח) עוד ב-2016, ושולבה בהמשך בעסקת המכירה ב-2019, מעידה שהסכם הקומבינציה שימש בסיס לעסקה החדשה. זה לא מסלול של ביטול ולידה מחדש. זה מסלול של התפתחות מתמשכת.

נקודה מעשית למייצגים: אם לקוח מתכנן ביטול שבעקבותיו תבוא עסקה חדשה על אותו נכס, צריך לבחון את החלופות לפני החתימה. לעיתים הגיוני יותר לסווג את המהלך מראש כמכר חוזר או כהסבת זכויות, במקום לנסות להציגו כביטול ולהיכשל.
‍

5. נטל הראיה וחשיבות העדים

בערר מיסוי מקרקעין, העורר הוא התובע. זה נקבע בתקנה 12(ב) לתקנות סדרי הדין. ולכן עליו נטל הראיה ונטל השכנוע.

במקרה הזה, התייצבותן של העוררות הייתה חלשה: תצהיר היועץ המשפטי לשעבר של מצלאוי נמשך במהלך החקירה כשהתברר שעדותו היא עדות שמיעה. נציגי חברת צח לא זומנו. נציגי חברת החניונים לא זומנו. לוועדה נשארה גרסה של צד אחד בלבד להסכם הביטול, בלי תמיכה חיצונית מצד מי שהיה מעורב בעסקאות מסביב.

המסר ברור: כל מי שמגיש ערר לוועדת מיסוי מקרקעין חייב לחשוב מראש על אילו עדים להביא. עדות שמיעה לא מספיקה. נציג של צד שלישי רלוונטי שלא הגיע לעדות — הוועדה תניח שהעדות הייתה פועלת נגד העורר.
‍

שאלות נפוצות

האם כל ביטול של עסקת קומבינציה אחרי שנים רבות ייחשב מכר חוזר?

לא אוטומטית, אבל הנטל על העורר להוכיח את ההפך. ככל שעבר יותר זמן, הראיות לכך שהעסקה "לא זזה" צריכות להיות משכנעות יותר. אם במהלך השנים היו פעולות קונקרטיות של היזם במקרקעין — הסיכוי להכרה בביטול יורד משמעותית.

מה המשמעות המיסויית של קביעת "מכר חוזר"?

שתי עסקאות נפרדות לצורכי מס. העסקה המקורית נחשבת לעסקה חייבת שהושלמה, והעסקה השנייה (שהצדדים הציגו כ"ביטול") נחשבת למכירה חדשה שמחייבת במס נוסף. החוב הכולל יכול להיות משמעותי, במיוחד כשיש עליית ערך של המקרקעין בין שני המועדים.

האם יש הבדל בין ביטול חד-צדדי להסכם ביטול בהסכמה?

כן. הסכם ביטול בהסכמה הוא תנאי בסיסי להכרה בביטול — ביטול חד-צדדי שלא אושר בבית משפט לא יועיל. אבל גם כשיש הסכם ביטול בהסכמה, הוועדה בוחנת את המהות. אם נסיבות העסקה מלמדות שמדובר בעסקה חדשה בין אותם צדדים ולא בביטול, ההסכמה ההדדית לא תספיק.

האם הוראת הביצוע 26/92 של רשות המסים עדיין רלוונטית?

כן. הוראת הביצוע מנחה את המנהל לקבל בקשות ביטול שנראות אמיתיות ובתום לב. הוועדה הזכירה אותה בפסק הדין, אבל הבהירה שהיא מחייבת בדיקה קונקרטית — במיוחד כשהביטול נעשה שנים אחרי העסקה. במקרים כאלה, הנטל על העורר להוכיח ביטול אמיתי גובר.

מה לעשות כשלקוח שוקל לבטל עסקת מקרקעין ישנה?

לבחון מוקדם. שלושה ערוצים אפשריים — ביטול אמיתי (אם העסקה באמת לא הכתה שורשים), מכר חוזר מוצהר (עם התוצאות המיסויית שלו), או הסבת זכויות לצד שלישי. כל מסלול עם מיסוי שונה. מי שרוצה לבטל אחרי שנים רבות צריך לעגן את הטענה בראיות איכותיות לכך שהעסקה אכן לא זזה — אחרת ההסתברות להכרה נמוכה.
‍

סיכום

המבחן המרכזי בביטול עסקת מקרקעין הוא האם העסקה הכתה שורשים בקרקע המציאות. חמישה שיקולים קובעים את התוצאה: פרק הזמן שחלף, הערת האזהרה, פעולות היזם במקרקעין, סמיכות זמנים לעסקה חדשה, ונטל הראיה. בתיק הנוכחי — כל חמישה הצביעו על מכר חוזר, לא על ביטול.

מתכננים לבטל עסקת מקרקעין שטרם הגיעה לסיומה? קיבלתם קביעה של מנהל מיסוי מקרקעין שהביטול שלכם הוא "מכר חוזר"?

משרד עורכי דין KLF מתמחה בליווי עסקאות מקרקעין מורכבות, ייצוג בוועדות ערר מיסוי מקרקעין, והגנה על זכויות נישומים מול הרשויות. אנו נוודא שהסיווג של העסקה נעשה נכון ושאתם משלמים אך ורק את מס האמת.

‍

‍