בית המשפט המחוזי בתל אביב-יפו קבע החלטה עקרונית בשאלת תחולת הפטור ממס לנכה (לפי סעיף 9(5)(א) לפקודה) על הכנסות שכירות מנכסים הרשומים על שם בן/בת הזוג. בפסק הדין בעניין אמנון ודניאלה וייס נ' פקיד שומה למפעלים גדולים (ע"מ 7265-02-23), נקבע כי בעוד שחישוב מאוחד אינו מעביר "תכונות אישיות" כמו נכות, ניתן לייחס את ההכנסה לנכה אם הוא הוכיח יגיעה אישית ממשית בהפקתה. עם זאת, הערעור נדחה לבסוף בשל הסכם שומה קודם שחייב את הצדדים.

‍

תקציר הקביעות המרכזיות

• הכנסה מיגיעה אישית: השכרת 12 נכסים נדל"ן מסחריים ומגורים, בהיקף הכנסות של מעל 4 מיליון ש"ח, סווגה כהכנסה עסקית הנובעת מיגיעה אישית, ולא כהכנסה פסיבית.
• יגיעת הנכה על נכסי בת הזוג: נקבע כי ניתן לייחס את ההכנסה מנכסי בת הזוג כהכנסה מיגיעתו האישית של בן הזוג הנכה, אם הוכח שהוא זה שניהל, תפעל והשקיע מאמץ ממשי בהפקת ההכנסה מנכסים אלו.
• חישוב מאוחד אינו מעביר "תכונות": בית המשפט חזר על ההלכה כי חישוב מאוחד לפי סעיף 65 לפקודה מייחס את ההכנסות לבן הזוג הרשום, אך אינו "מעביר" אליו תכונות אישיות של בן הזוג השני, כמו נכות. הפטור דורש יגיעה אישית של הנכה עצמו.
• הסכם שומה גובר: הערעור נדחה בסופו של דבר, מכיוון שבני הזוג היו חתומים על הסכם שומה משנים קודמות שקבע במפורש כיצד יחושב המס בשנים הבאות, והסכם זה מחייב אותם.

‍

רקע: מחלוקת על פטור לנכה בהשכרת נכסים

בני הזוג וייס הפיקו הכנסות שכירות בסך כולל של כ-4.1 מיליון ש"ח בשנים 2015-2019 מ-12 נכסי נדל"ן. רוב הנכסים (8 נכסים מסחריים ודירת מגורים) רשומים על שם בת הזוג, דניאלה, והתקבלו בירושה או במתנה. נכסים נוספים רשומים על שם בן הזוג, אמנון, שהוא נכה בשיעור 100% ומוגדר כ"בן הזוג הרשום" לצורכי מס.

בני הזוג ביקשו לערוך חישוב מאוחד ולהחיל את הפטור ממס לו זכאי אמנון על הכנסה מיגיעה אישית (לפי סעיף 9(5)(א) לפקודה) על כלל הכנסות השכירות, כולל אלו שהופקו מהנכסים הרשומים על שם דניאלה. לטענתם, אמנון הוא שמנהל באופן פעיל את כל הנכסים, ולכן כל ההכנסה היא מיגיעתו האישית.

פקיד השומה דחה את עמדתם וקבע כי לא ניתן לייחס את דמי השכירות מנכסי בת הזוג כהכנסה מיגיעתו האישית של בן הזוג הנכה.

‍

פסיקת בית המשפט: ניתוח יגיעה אישית וחישוב מאוחד

בית המשפט, מפי כבוד השופטת ירדנה סרוסי, ניתח את הסוגיה בשלבים.

‍

שלב ראשון: סיווג ההכנסה כעסקית מיגיעה אישית

תחילה, קבע בית המשפט כי לאור כמות הנכסים הגדולה (12 נכסים בבעלות ישירה ועוד 5 בחברת נכסים), היקף ההכנסות המשמעותי והניהול האקטיבי והשוטף שכלל העסקת איש תחזוקה, התנהלות מול שוכרים, גבייה ועוד - מדובר בהכנסה עסקית לפי סעיף 2(1) לפקודה, ולא בהכנסה פסיבית מהשכרה לפי סעיף 2(6). קביעה זו מהווה תנאי בסיסי להכרה בהכנסה כנובעת מ"יגיעה אישית".

‍

שלב שני: האם "יגיעה אישית" עוברת בחישוב מאוחד?

זו הייתה שאלת המפתח. בית המשפט קבע כי המנגנון של "חישוב מאוחד" בסעיף 65 לפקודה אכן מייחס את הכנסתה של דניאלה לאמנון (בן הזוג הרשום), אך הוא אינו מעביר באופן אוטומטי את "תכונת" היגיעה האישית שלה (אילו הייתה) לידיו. הפטור לנכה הוא אישי (פרסונלי) ודורש שההכנסה תופק מיגיעתו האישית של הנכה עצמו.

עם זאת, בית המשפט קבע כי במקרה זה, הוכח עובדתית שאמנון, בן הזוג הנכה, הוא זה שהתייגע בפועל וניהל את כלל הנכסים, כולל אלו של אשתו. לכן, ההכנסה מהנכסים של דניאלה הופקה כתוצאה מיגיעתו האישית של אמנון. במצב כזה, ההכנסה המיוחסת לו בחישוב המאוחד אכן עונה על דרישת היגיעה האישית של הנכה עצמו, ולכן, עקרונית, זכאית לפטור.

‍

ההכרעה הסופית: תוקפו המחייב של הסכם שומה קודם

על אף הניתוח המשפטי שהיה לטובת המערערים, הערעור נדחה. הסיבה לכך היא שבשנת 2016 חתמו בני הזוג על הסכם שומה עם רשות המסים לגבי השנים 2011-2014. הסכם זה קבע במפורש כי "בשנים הבאות, הנישום יזקוף להכנסותיו עד 15% מדמי השכירות הנובעים מנכסיה של בת הזוג".

‍

בית המשפט קבע כי הסכם זה, שנחתם לאחר משא ומתן וכלל ויתורים הדדיים, מחייב את הצדדים גם לשנות המס שבערעור. בני הזוג לא יכולים להתנער באופן חד-צדדי מהסכמה מפורשת שצופה פני עתיד. לפיכך, הם מחויבים להסכם, והערעור על השומות נדחה.

‍