מחילת חוב של יהלומן וסיווג יהלומים כמיטלטלין לשימוש אישי
ע"מ 3572-04-21
9.10.2025
בשלושה בספטמבר 2025 ניתן בבית המשפט המחוזי בתל אביב - יפו פסק דין בעניין דוד ורדי נ' פקיד שומה גוש דן. פסק הדין דן בשאלה מורכבת: האם יהלומים שבבעלות פרטית של יהלומן מהווים "מיטלטלין לשימוש אישי" לצורך סעיף 100 לפקודת מס הכנסה, ובכך פטורים ממס במסגרת מחילת חוב. השאלה אינה תיאורטית - מדובר בהכנסה חייבת של כ-10.5 מיליון דולר שנוצרה בעקבות מחילת חוב בשנת 2016.
רקע עובדתי
המערער, דוד ורדי, עסק בתחום היהלומים משנת 1988. בשנת המס 2014 דווח על חוב בסך 15.92 מיליון דולר לספק יחיד בחו"ל. בשנת 2016 נמחל החוב במלואו, והפקיד השומה קבע שמדובר בהכנסה חייבת מכוח סעיף 152(ג) לפקודת מס הכנסה - הוראה הקובעת שמחילת חוב מהווה הכנסה ממקור מלאכותי חוב.
המערער טען כי החוב נוצר בגין רכישת יהלומים לשימוש אישי במשך השנים, ולכן מחילת החוב פטורה ממס בהתאם לסעיף 100 לפקודה. הסעיף קובע כי "אדם שבשנת מס פלונית נמכל לו חוב או חלק ממנו, יחזור נגבע מהצאה שניכויה החדר בגזירת המכוסה החייבת, יראו את החוב כאותה שנה". המערער טען שמדובר במיטלטלין לשימוש אישי, שסעיף 88 לפקודה פוטר אותם ממס רווח הון.
עמדת המערער
המערער ביסס טענתו על מספר נימוקים מרכזיים. ראשית, הוא טען כי החזיק ביהלומים בבעלותו הפרטית משך שנים רבות - מניכוי משלוח של 270,135 דולר שהוא עדר המלאי העסקי. שנית, הוא העיד כי היהלומים שימשו לפירעון החוב, לפני השימוש בתכשיטים במשפחתיים. שלישית, המערער סמך על עדותו של מר ליקסין כי היהלומים נרכשו כהשקעה מימון כשמשכלת על יד למס.
המערער הפנה לפסיקה קודמת, בעיקר לעניין ביידידע (ע"מ 29712-02-19), שם נפסק שתכשיטי זהב בשווי של כ-5 מיליון שקל שהוחזקו במשך שנים והועברו בירושה לבנים פטורים ממס כמיטלטלין לשימוש אישי.
עמדת פקיד השומה
פקיד השומה טען כי המערער פעל כסוחר יהלומים מקצועי, והיהלומים נרכשו כחלק מפעילותו העסקית. החזקת היהלומים לא הייתה לשימוש אישי אלא כמלאי עסקי, ולכן אינם בגדר מיטלטלין לשימוש אישי לפי סעיף 100 לפקודה.
הפקיד הדגיש כי המערער עצמו דיווח במהלך השנים על מכירות יהלומים בהיקפים גדולים - 15.8 מיליון דולר בשנת 2007, סכומים של מיליוני דולרים בשנים 2008-2016. התנהגות זו מעידה על פעילות עסקית, לא על אוסף פרטי לשימוש אישי.
החלטת בית המשפט
השופט קידש דחה את הערעור וקבע כי היהלומים אינם מיטלטלין לשימוש אישי. ההחלטה נסמכת על מספר שיקולים מרכזיים.
ראשית, בית המשפט בחן את הגדרת "מיטלטלין לשימוש אישי" בסעיף 88 לפקודה. הפסיקה קבעה כי יש למצוא איזון בין פרשנות מרחיבה להרשות אנשים להשקיע במיטלטלין ככלי השקעה לגיטימי, לבין מניעת פרצה מיסויית שתאפשר למשקיעים מקצועיים להתחמק ממס.
שנית, בית המשפט הדגיש כי לפי סעיף 100 לפקודה, הפטור חל על מיטלטלין "ששימשו אותו ובני ביתו לשימוש אישי של מי מהם". לשון "ששימשו" מעידה על שימוש בפועל, לא רק על החזקה פסיבית.
הניתוח המשפטי - מיטלטלין לשימוש אישי
בית המשפט קבע שלושה קריטריונים מצטברים לבחינת השאלה האם נכס הוא מיטלטלין לשימוש אישי:
קריטריון 1: אופי הנכס - האם מדובר בנכס שטבעו תואם שימוש אישי. יהלומים גולמיים, להבדיל מתכשיטים מעוצבים, נמצאו כנכסים שאופיים עסקי יותר מאישי.
קריטריון 2: דפוס ההחזקה - המערער החזיק כמות משמעותית של יהלומים בשווי מיליוני דולרים. בית המשפט קבע כי "אחד מהיהלומים שיכהו לבעלי עררו בהגיע למשקל העולים בעשרות קראטים, ולפיכך אינם מיוחדים לבטי".
קריטריון 3: התנהגות המחזיק - המערער מכר יהלומים באופן שיטתי לאורך שנים - 15.8 מיליון דולר ב-2007, ומכירות נוספות בשנים 2014-2016. התנהגות זו מעידה על פעילות עסקית.
משמעות הפסיקה למעשה
פסק הדין קובע קווים מנחים ברורים לגבי סיווג נכסים כמיטלטלין לשימוש אישי. נכסים שנרכשו כהשקעה, אף אם מוחזקים במשך שנים, לא בהכרח יסווגו כמיטלטלין לשימוש אישי אם מתקיימים התנאים הבאים:
אחת, הנכס מאפיין אפיים עסקי מובהק - יהלומים גולמיים, מתכות יקרות בכמויות משמעותיות. שתיים, קיימת פעילות מסחרית שיטתית בנכסים דומים. שלוש, אין שימוש אישי מוכח בנכס.
השלכות על תכנון מס
פסק הדין מציב אתגרים משמעותיים בפני תכנון מס של משקיעים ביהלומים ובמתכות יקרות. משקיע המעוניין לטעון שהנכסים מהווים מיטלטלין לשימוש אישי צריך להימנע מ:
מכירות שיטתיות של נכסים דומים לאורך השנים. דיווח על פעילות עסקית בתחום הרלוונטי. החזקת כמויות שאינן סבירות לשימוש אישי.
מנגד, לשם חיזוק הטענה לשימוש אישי, רצוי: לתעד שימוש אישי בפועל. להחזיק נכסים בצורה מעוצבת או מותאמת אישית. להעביר את הנכסים בירושה או במתנה למשפחה.
מחילת חוב לפי סעיף 152(ג)
פסק הדין מבהיר גם היבטים חשובים בנושא מחילת חוב. סעיף 152(ג) לפקודה קובע שמחילת חוב מהווה הכנסה ממקור מלאכותי חוב. הפטור לפי סעיף 100 חל רק כאשר החוב נוצר לרכישת מיטלטלין לשימוש אישי.
בית המשפט דחה את טענת המערער שהחוב נוצר לרכישת יהלומים לשימוש אישי, בין היתר משום שהמערער לא הציג ראיות מספקות לכך שהיהלומים אכן נרכשו לשימוש אישי ולא כמלאי עסקי.
סיכום
פסק הדין בעניין ורדי קובע סטנדרט ברור לבחינת השאלה מהם מיטלטלין לשימוש אישי במסגרת מחילת חוב. הפסיקה מדגישה כי לא די בכך שנכס מוחזק במשך שנים - יש לבחון את אופי הנכס, דפוס ההחזקה, והתנהגות בפועל של המחזיק.
יהלומים גולמיים שמוחזקים בכמויות משמעותיות על ידי עוסק בתחום, תוך ביצוע מכירות שיטתיות לאורך השנים, לא יסווגו כמיטלטלין לשימוש אישי. התוצאה המעשית היא שמחילת חוב הקשורה לנכסים אלו תהווה הכנסה חייבת במס.
הפסיקה מצטרפת למגמה שיפוטית שמבקשת לאזן בין הכרה בהשקעות לגיטימיות במיטלטלין לבין מניעת פרצות מס. המסר הברור הוא שמשקיעים מקצועיים בנכסים בעלי אופי עסקי לא יוכלו ליהנות מפטור המיועד למיטלטלין המשמשים לצרכים אישיים ומשפחתיים בפועל.
בשלושה בספטמבר 2025 ניתן בבית המשפט המחוזי בתל אביב - יפו פסק דין בעניין דוד ורדי נ' פקיד שומה גוש דן. פסק הדין דן בשאלה מורכבת: האם יהלומים שבבעלות פרטית של יהלומן מהווים "מיטלטלין לשימוש אישי" לצורך סעיף 100 לפקודת מס הכנסה, ובכך פטורים ממס במסגרת מחילת חוב. השאלה אינה תיאורטית - מדובר בהכנסה חייבת של כ-10.5 מיליון דולר שנוצרה בעקבות מחילת חוב בשנת 2016.
רקע עובדתי
המערער, דוד ורדי, עסק בתחום היהלומים משנת 1988. בשנת המס 2014 דווח על חוב בסך 15.92 מיליון דולר לספק יחיד בחו"ל. בשנת 2016 נמחל החוב במלואו, והפקיד השומה קבע שמדובר בהכנסה חייבת מכוח סעיף 152(ג) לפקודת מס הכנסה - הוראה הקובעת שמחילת חוב מהווה הכנסה ממקור מלאכותי חוב.
המערער טען כי החוב נוצר בגין רכישת יהלומים לשימוש אישי במשך השנים, ולכן מחילת החוב פטורה ממס בהתאם לסעיף 100 לפקודה. הסעיף קובע כי "אדם שבשנת מס פלונית נמכל לו חוב או חלק ממנו, יחזור נגבע מהצאה שניכויה החדר בגזירת המכוסה החייבת, יראו את החוב כאותה שנה". המערער טען שמדובר במיטלטלין לשימוש אישי, שסעיף 88 לפקודה פוטר אותם ממס רווח הון.
עמדת המערער
המערער ביסס טענתו על מספר נימוקים מרכזיים. ראשית, הוא טען כי החזיק ביהלומים בבעלותו הפרטית משך שנים רבות - מניכוי משלוח של 270,135 דולר שהוא עדר המלאי העסקי. שנית, הוא העיד כי היהלומים שימשו לפירעון החוב, לפני השימוש בתכשיטים במשפחתיים. שלישית, המערער סמך על עדותו של מר ליקסין כי היהלומים נרכשו כהשקעה מימון כשמשכלת על יד למס.
המערער הפנה לפסיקה קודמת, בעיקר לעניין ביידידע (ע"מ 29712-02-19), שם נפסק שתכשיטי זהב בשווי של כ-5 מיליון שקל שהוחזקו במשך שנים והועברו בירושה לבנים פטורים ממס כמיטלטלין לשימוש אישי.
עמדת פקיד השומה
פקיד השומה טען כי המערער פעל כסוחר יהלומים מקצועי, והיהלומים נרכשו כחלק מפעילותו העסקית. החזקת היהלומים לא הייתה לשימוש אישי אלא כמלאי עסקי, ולכן אינם בגדר מיטלטלין לשימוש אישי לפי סעיף 100 לפקודה.
הפקיד הדגיש כי המערער עצמו דיווח במהלך השנים על מכירות יהלומים בהיקפים גדולים - 15.8 מיליון דולר בשנת 2007, סכומים של מיליוני דולרים בשנים 2008-2016. התנהגות זו מעידה על פעילות עסקית, לא על אוסף פרטי לשימוש אישי.
החלטת בית המשפט
השופט קידש דחה את הערעור וקבע כי היהלומים אינם מיטלטלין לשימוש אישי. ההחלטה נסמכת על מספר שיקולים מרכזיים.
ראשית, בית המשפט בחן את הגדרת "מיטלטלין לשימוש אישי" בסעיף 88 לפקודה. הפסיקה קבעה כי יש למצוא איזון בין פרשנות מרחיבה להרשות אנשים להשקיע במיטלטלין ככלי השקעה לגיטימי, לבין מניעת פרצה מיסויית שתאפשר למשקיעים מקצועיים להתחמק ממס.
שנית, בית המשפט הדגיש כי לפי סעיף 100 לפקודה, הפטור חל על מיטלטלין "ששימשו אותו ובני ביתו לשימוש אישי של מי מהם". לשון "ששימשו" מעידה על שימוש בפועל, לא רק על החזקה פסיבית.
הניתוח המשפטי - מיטלטלין לשימוש אישי
בית המשפט קבע שלושה קריטריונים מצטברים לבחינת השאלה האם נכס הוא מיטלטלין לשימוש אישי:
קריטריון 1: אופי הנכס - האם מדובר בנכס שטבעו תואם שימוש אישי. יהלומים גולמיים, להבדיל מתכשיטים מעוצבים, נמצאו כנכסים שאופיים עסקי יותר מאישי.
קריטריון 2: דפוס ההחזקה - המערער החזיק כמות משמעותית של יהלומים בשווי מיליוני דולרים. בית המשפט קבע כי "אחד מהיהלומים שיכהו לבעלי עררו בהגיע למשקל העולים בעשרות קראטים, ולפיכך אינם מיוחדים לבטי".
קריטריון 3: התנהגות המחזיק - המערער מכר יהלומים באופן שיטתי לאורך שנים - 15.8 מיליון דולר ב-2007, ומכירות נוספות בשנים 2014-2016. התנהגות זו מעידה על פעילות עסקית.
משמעות הפסיקה למעשה
פסק הדין קובע קווים מנחים ברורים לגבי סיווג נכסים כמיטלטלין לשימוש אישי. נכסים שנרכשו כהשקעה, אף אם מוחזקים במשך שנים, לא בהכרח יסווגו כמיטלטלין לשימוש אישי אם מתקיימים התנאים הבאים:
אחת, הנכס מאפיין אפיים עסקי מובהק - יהלומים גולמיים, מתכות יקרות בכמויות משמעותיות. שתיים, קיימת פעילות מסחרית שיטתית בנכסים דומים. שלוש, אין שימוש אישי מוכח בנכס.
השלכות על תכנון מס
פסק הדין מציב אתגרים משמעותיים בפני תכנון מס של משקיעים ביהלומים ובמתכות יקרות. משקיע המעוניין לטעון שהנכסים מהווים מיטלטלין לשימוש אישי צריך להימנע מ:
מכירות שיטתיות של נכסים דומים לאורך השנים. דיווח על פעילות עסקית בתחום הרלוונטי. החזקת כמויות שאינן סבירות לשימוש אישי.
מנגד, לשם חיזוק הטענה לשימוש אישי, רצוי: לתעד שימוש אישי בפועל. להחזיק נכסים בצורה מעוצבת או מותאמת אישית. להעביר את הנכסים בירושה או במתנה למשפחה.
מחילת חוב לפי סעיף 152(ג)
פסק הדין מבהיר גם היבטים חשובים בנושא מחילת חוב. סעיף 152(ג) לפקודה קובע שמחילת חוב מהווה הכנסה ממקור מלאכותי חוב. הפטור לפי סעיף 100 חל רק כאשר החוב נוצר לרכישת מיטלטלין לשימוש אישי.
בית המשפט דחה את טענת המערער שהחוב נוצר לרכישת יהלומים לשימוש אישי, בין היתר משום שהמערער לא הציג ראיות מספקות לכך שהיהלומים אכן נרכשו לשימוש אישי ולא כמלאי עסקי.
סיכום
פסק הדין בעניין ורדי קובע סטנדרט ברור לבחינת השאלה מהם מיטלטלין לשימוש אישי במסגרת מחילת חוב. הפסיקה מדגישה כי לא די בכך שנכס מוחזק במשך שנים - יש לבחון את אופי הנכס, דפוס ההחזקה, והתנהגות בפועל של המחזיק.
יהלומים גולמיים שמוחזקים בכמויות משמעותיות על ידי עוסק בתחום, תוך ביצוע מכירות שיטתיות לאורך השנים, לא יסווגו כמיטלטלין לשימוש אישי. התוצאה המעשית היא שמחילת חוב הקשורה לנכסים אלו תהווה הכנסה חייבת במס.
הפסיקה מצטרפת למגמה שיפוטית שמבקשת לאזן בין הכרה בהשקעות לגיטימיות במיטלטלין לבין מניעת פרצות מס. המסר הברור הוא שמשקיעים מקצועיים בנכסים בעלי אופי עסקי לא יוכלו ליהנות מפטור המיועד למיטלטלין המשמשים לצרכים אישיים ומשפחתיים בפועל.
