בית המשפט המחוזי בתל אביב קבע החלטה מרכזית בנושא חישוב מס ערך מוסף בעסקאות טרייד-אין של רכבים משומשים. פסק הדין בעניין טרייד מוביל נ' מנהל מע"מ תל אביב 3 קובע כללים חדשים לסוחרי רכב המשתפים פעולה עם יבואנים במבצעי המרה.

‍

תקציר הקביעות המרכזיות

בית המשפט קבע:

• נדחה: שיטת "הודעות זיכוי לספרים" שהנהיגה החברה אינה עומדת בדרישות החוק
• התקבל: אפשרות לערוך תחשיב מצרפי חודשי לפי סעיף 5(א) לחוק מע"מ
• הגבלה: התחשיב המצרפי מוגבל לכל יבואן בנפרד ולכל חודש בנפרד
• תוצאה: רשות המסים תערוך שומות חדשות בהתאם לקביעות

‍

רקע: מודל עסקאות הטרייד-אין

חברת טרייד מוביל בע"מ עוסקת במסחר ברכבים משומשים במסגרת שיתוף פעולה עם יבואני רכב כמו יפנאוטו, טלקאר, לובינסקי ומכשירי תנועה. מנגנון העסקה כולל שלושה שלבים:

יבואן רכב מציע ללקוחותיו לרכוש מכונית חדשה במבצע "טרייד-אין", במסגרתו הלקוח יכול למכור את רכבו הישן במחיר מחירון בתוספת, למשל, 5%-10% מעל שווי השוק. החברה מתחייבת לרכוש את הרכבים הישנים במחירים גבוהים אלה ומעבירה את התמורה ליבואן, שמזכה את הלקוח במחיר המכונית החדשה. בתמורה, היבואן משלם לחברה תקבול קבוע (שכונה בהסכמים "עמלה" או "סבסוד") בגין כל מכונית חדשה שנמכרת במסגרת המבצע – בדרך כלל אחוז ממחיר המכונית החדשה.

בשלב השלישי, החברה מוכרת את הרכבים הישנים לצדדים שלישיים. בשל המחיר הגבוה ששילמה במסגרת המבצע, לעיתים מכירות אלה מסתיימות בהפסד. כוחו השיווקי של המבצע הוא ההנחה העקיפה שמקבל הלקוח ברכישת המכונית החדשה.

‍

המחלוקת: שתי גישות למיסוי העסקה

עמדת החברה: עסקה אחת משולבת

החברה פיתחה שיטת דיווח ייחודית: כאשר נוצר הפסד במכירת רכב ישן לצד שלישי, היא רשמה "הודעת זיכוי לספרים" בגובה ההפסד. הזיכוי הפחית את החיוב במע"מ על התקבול שקיבלה מהיבואן. לדוגמה, אם החברה רכשה רכב ב-66,000 ₪ ומכרה אותו ב-62,000 ₪ בלבד (הפסד של 4,000 ₪), ואם קיבלה תקבול מהיבואן בסך 7,500 ₪ – היא רשמה זיכוי של 4,000 ₪, כך שהערך המוסף למיסוי היה רק 3,500 ₪.

החברה טענה שזו הדרך הנכונה לשקף את הערך המוסף האמיתי, משום שעסקת הטרייד-אין היא עסקה אחת משולבת. לטענתה, התקבול מהיבואן הוא למעשה סבסוד שנועד לכסות את ההפסדים הצפויים, ומבחינה כלכלית כל השלבים שלובים זה בזה. החברה הדגישה שהיא מחויבת לרכוש את כל הרכבים המופנים מאותו יבואן כמקשה אחת, והתוכנית העסקית בנויה על כך שחלק מהרכבים יימכרו בהפסד.

‍

עמדת רשות המסים: שתי עסקאות נפרדות

רשות המסים דחתה את השיטה והעמידה תפיסה שונה לחלוטין: מדובר בשתי עסקאות נפרדות מבחינה משפטית ומיסויית. העסקה הראשונה היא מתן שירות של החברה ליבואן – סיוע בשיווק מכוניות חדשות – ועליה מגיע התקבול כתמורה. העסקה השנייה היא מכירת הרכב הישן לצד שלישי, שחייבת במס לפי סעיף 5(א) לחוק מע"מ (מס על ההפרש בין רכישה למכירה).

המשיב טען שאין לכרוך בין העסקאות, שכן התקבול נקבע לפי המכונית החדשה ולא לפי הרכב הישן, היבואן משלם אותו ללא תלות בהצלחת מכירת הרכב הישן, וקיימת הפרדה משפטית מוחלטת – היבואן אינו צד למכירה לצד שלישי. בנוסף, תנאי הוצאת הודעת זיכוי לפי תקנה 23א לא התקיימו, והודעות אלה אף לא הומצאו ליבואנים אלא נשארו רק בספרי החברה.

‍

פסיקת בית המשפט: החלטה מורכבת

הטענה העיקרית נדחתה: אין בסיס להודעות זיכוי

השופט ה' קירש דחה את הטענה העיקרית של החברה. בית המשפט קבע שהתקבול מהיבואן אכן מהווה תמורה בגין שירות – סיוע בשיווק מכוניות חדשות באמצעות רכישת הרכבים הישנים במחירים אטרקטיבים. המשפט התייחס לאופן קביעת התקבול (לפי המכונית החדשה), לעצמאות העסקאות (התקבול משולם גם אם הרכב הישן לא נמכר), ולהפרדה המשפטית המפורשת בהסכמים.

בית המשפט הדגיש שטכניקת "הודעת הזיכוי לספרים" אינה עומדת בדרישות החוק. סעיף 49 לחוק ותקנה 23א לתקנות מע"מ (ניהול פנקסי חשבונות) מתירים הוצאת הודעת זיכוי רק במקרים מוגדרים: עסקה שלא יצאה לפועל, שבוטלה, או שחלה בה טעות בחשבונית. במקרה זה, העסקה בין החברה ליבואן יצאה לפועל במלואה, לא בוטלה, ולא הייתה טעות. בנוסף, החוק דורש שהודעת הזיכוי תימסר ללקוח, אך בפועל ההודעות לא הומצאו ליבואנים.

בעיה מהותית נוספת: היבואנים ככל הנראה ניכו את מס התשומות הגלום בחשבוניות המקוריות שקיבלו מהחברה בגין התקבול. שיטת החברה הייתה מותירה בידי היבואנים אפשרות לנכות מס תשומות על סכום שהחברה לא שילמה כמס עסקאות – תוצאה שאינה מוצדקת במיסוי עקיף.

‍

הטענה החלופית התקבלה: תחשיב מצרפי חודשי לפי יבואן

מנגד, בית המשפט קיבל את הטענה החלופית של החברה לגבי תחשיב מצרפי במסגרת סעיף 5(א) לחוק מע"מ. סעיף זה קובע שיטת מיסוי מיוחדת לסוחרים בנכסים משומשים: המס מוטל על ההפרש בין מחיר הרכישה למחיר המכירה, ולא על מלוא מחיר המכירה כעוסקים רגילים. כמו כן, אין אפשרות לניכוי מס תשומות בקשר לרכישת הנכסים המשומשים.

השופט קבע שמטרת הסעיף, כפי שעולה מדברי ההסבר לחוק משנת 1975, היא למסות רק את הערך המוסף בלבד ולהשוות את מיסוי סוחרי הנכסים המשומשים למיסוי העוסקים הרגילים. הסעיף נועד למנוע מצב שבו סוחרים אלה יהיו נתונים לחסרון תחרותי או שהמס ייגבה "על הערך המלא ולא על הערך המוסף".

בית המשפט מצא שלשון הסעיף תומכת בפרשנות המצרפית. סעיף 5(א) משתמש בלשון רבים: "נכסים משומשים", "כשהם נמכרים", "מכירת נכסים כאלה", "ממחירם", "שבין מחירם... לבין מחירם". לעומת זאת, תקנה 2(א) לתקנות מע"מ משתמשת בלשון יחיד ("רכב פרטי משומש"), אך השופט קבע שאופן ניסוח התקנה אינו יכול לצמצם את מרחב הפרשנות של הסעיף המסמיך, ובמקרה של סתירה – הסעיף בחוק גובר.

תמיכה נוספת למסקנה נמצאה בסעיף 9(ב) לחוק, העוסק במסחר בניירות ערך. שם נקבע מפורשות שמחיר השירות "הוא ההפרש בין סך כל מחיר הרכישה... לבין סך כל מחיר מכירתם" – תחשיב מצרפי מובהק. השופט קבע שקשה לראות מדוע המותר במסחר בניירות ערך יהיה אסור במסחר ברכבים משומשים.

‍

ההגבלות: תחשיב חודשי בלבד, לכל יבואן בנפרד

בית המשפט הגביל את התחשיב המצרפי בשני אופנים חשובים, תוך איזון בין מטרת מיסוי הערך המוסף לבין שיקולי פשטות ויעילות:

הגבלה ראשונה – תחשיב חודשי בלבד: ההפרש המצרפי יחושב לכל חודש בנפרד, ולא יהיה קיזוז בין חודש לחודש. הקביעה מתבססת על סעיף 67(א) לחוק ותקנה 20(ב) לתקנות, הקובעים שתקופת הדיווח הבסיסית היא חודש. כלומר, יסוכמו תוצאות המכירות שהתרחשו באותו חודש (ללא קשר למועדי הרכישה), ואם התוצאה המצרפית חיובית – ישולם מס; אם שלילית – לא ישולם מס באותו חודש, אך ההפסד לא יועבר לחודש אחר.

הגבלה שנייה – לכל יבואן בנפרד: התחשיב המצרפי יבוצע בנפרד לגבי כל יבואן. החברה עצמה טענה לכך בסיכומיה, והשופט קבע שזו התוצאה הראויה בנסיבות. לא יהיה תחשיב מאוחד של כלל הפעילות עם כל היבואנים ביחד.

‍

ההשלכות המעשיות לסוחרי רכב

פסק הדין קובע כללים ברורים למיסוי עסקאות טרייד-אין:

לגבי התקבול מהיבואן: יש לחייב במס עסקאות על מלוא התקבול, ללא אפשרות להפחתה באמצעות "הודעות זיכוי לספרים". התקבול נתפס כתמורה בגין שירות עצמאי.

לגבי מכירת הרכבים הישנים: ניתן לחשב את המס לפי סעיף 5(א) באופן מצרפי – סיכום כל הרווחים וההפסדים ממכירת רכבים שנרכשו באותו מבצע עם יבואן מסוים, באותו חודש. אם הסיכום חיובי – יש חבות במס; אם שלילי – אין חבות, אך אין העברת ההפסד לחודשים אחרים.

דרישות טכניות: יש לנהל רישום נפרד לכל יבואן ולכל חודש. התיעוד חייב לאפשר מעקב אחר רכישות ומכירות באופן שיתמוך בתחשיב החודשי המצרפי.

בהתאם לפסק הדין, על רשות המסים לערוך שומות מס עסקאות חדשות לתקופות אוגוסט 2013 עד יולי 2018. לנוכח התוצאה המעורבת (חלק מטענות החברה נדחו, חלק התקבלו), בית המשפט לא עשה צו להוצאות.

‍

מסקנות לתעשיית הרכב

פסק הדין בעניין טרייד מוביל מהווה תקדים חשוב לסוחרי רכב משומשים ויבואני רכב המפעילים מבצעי טרייד-אין. הוא מבהיר שאין אפשרות "לכרוך" בין העסקאות השונות באמצעות הודעות זיכוי, אך מאפשר גמישות מסוימת באמצעות תחשיב מצרפי חודשי. החלטה זו משקפת איזון בין הגנה על זכויות הנישום למיסוי צודק לבין הצורך בוודאות וביעילות במערכת המס.

‍